Взаимосвязь бухгалтерского управленческого и налогового учета

Т.В.Федосова
Бухгалтерский учет
Конспект лекций. Таганрог: ТТИ ЮФУ, 2007

В системе управления предприятием существуют самостоятельные подсистемы бухгалтерского учета: финансовый учет, управленческий учет и налоговый учет. Если финансовый и налоговый учет это необходимость, то ведение управленческого учета до недавнего времени определялась лишь инициативой самого хозяйствующего субъекта. Возможности ведения управленческого учета закреплены в Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО) (Постановлением Правительства РФ от 06.03.1998 № 283).

В Федеральном законе от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» сформулированы основные задачи бухгалтерского учета:

· формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении,

· обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей,

· предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации.

16.1. Управленческий учет

16.2. Особенности ведения налогового учета в организации

Управленческий и регламентированный учет

Прикладное решение «Зарплата и Управление Персоналом» допускает параллельное ведение двух видов учета:

  • управленческий учет,
  • регламентированный учет.

Указанные виды учета обладают рядом особенностей.

Реализация регламентированного учета

В прикладном решении под регламентированным учетом подразумевается:

  • регламентированный кадровый учет, который направлен на подготовку регламентированной кадровой отчетности (включая персонифицированный учет, воинский учет и пр.);
  • регламентированный учет заработной платы, который направлен на подготовку регламентированной отчетности по заработной плате, а также на подготовку отчетности по налогам и сборам, связанным с заработной платой (включая налог на доходы физических лиц и единый социальный налог).

Регламентированный бухгалтерский и налоговый учет в прикладном решении не предусмотрен. Чтобы отразить в регламентированном (бухгалтерском и налоговом) учете затраты, обусловленные начислением заработной платы и связанных с ней налогов и сборов, используется документ Отражение зарплаты в регламентированном учете, который формирует данные, предназначенные для переноса в бухгалтерские программы.

Реализация управленческого учета

В прикладном решении под управленческим учетом подразумеваются:

  • управленческий кадровый учет,
  • учет взаиморасчетов с персоналом по управленческой заработной плате.

Чтобы подготовить данные о затратах на управленческую зарплату для отражения в управленческом учете, используется документ Отражение зарплаты в управленческом учете.

Особенности регистрации операций в видах учета

Для управленческого и регламентированного учета операций, относящихся к функционалу зарплаты и управления персоналом, как правило, используются разные справочники и разные виды документов. Эти справочники и виды документов можно сопоставить попарно, причем название справочника или вида документа, предназначенного для регламентированного учета, будет оканчиваться словом «организаций».

Примеры:

Если для хранения списка должностей в интересах управленческого учета используется справочник Должности, то для этой же цели в интересах регламентированного учета используется справочник Должности организаций. Если для регистрации приема на работу в интересах управленческого учета используется документ Прием на работу, то в интересах регламентированного учета используется документ Прием на работу организаций.

Из указанного правила есть исключения. Так, справочник Физические лица используется в обоих видах учета: управленческом и регламентированном. Документ Договор займа с сотрудником может быть отражен или в управленческом, или в регламентированном учете, что зависит от переключателя, устанавливаемого в форме документа.

Структура предприятия в разных видах учета

Разделение по видам учета начинается со структуры предприятия.

В интересах управленческого учета полагается, что все данные информационной базы описывают деятельность одного предприятия как единого хозяйственного комплекса. Предприятие состоит из подразделений управленческого учета, которые могут образовывать иерархическую структуру.

Регламентированный учет имеет дело с формальной структурой предприятия. Здесь предприятие рассматривается как совокупность организаций – юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, которые формально могут быть независимы друг от друга. Каждая организация, в свою очередь, состоит из подразделений регламентированного учета. Подразделения управленческого учета могут быть сопоставлены подразделениям регламентированного учета.

В международной практике учет разделяется на финансовый и управленческий.

Финансовый учет – это система сбора и обобщения учетной информации, которая обеспечивает бухгалтерское оформление и регистрацию хозяйственных операций, а также составление бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Финансовый учет охватывает значительную часть бухгалтерского учета, аккумулируя информацию об имуществе организации – основных средствах, нематериальных активах, арендованном имуществе, финансовых вложениях, денежных средствах и их эквивалентах, других оборотных активах, обязательствах организации, капитале, иных источниках формирования имущества и хозяйственных процессах.

Финансовый учет предусматривает получение информации, необходимой для составления бухгалтерской отчетности.

Основной задачей финансового учета является достоверность учета финансовых результатов деятельности предприятия, его имущественного и финансового состояния.

Потребителями финансового учета являются в основном внешние пользователи: государственные налоговые органы, банки, поставщики, покупатели, потенциальные инвесторы. В некоторых странах, например в США и Великобритании, информация, генерируемая в рамках финансового учета, направлена прежде всего на удовлетворение потребностей инвесторов и кредиторов, а полезность с позиции принятия экономически обоснованных управленческих решений является важнейшим критерием ее качества. Такая ориентация финансового учета в США и Великобритании свойственна этим странам в течение многих лет. Более того, в этих странах были созданы финансовые рынки и биржи ценных бумаг. Результат – финансовые отчеты компаний отличаются значительной аналитичностью, а определение рентабельности хозяйственной деятельности как одной из характеристик эффективности работы управленческого персонала является целью финансового учета.

В других странах роль бухгалтерского учета и приоритеты, выработанные в рамках его методологии, могут быть иными. Например, это может быть предоставление объективной и достоверной информации за надлежащим исполнением государственной налоговой политики. Именно это предназначение бухгалтерского финансового учета признается основополагающим в большинстве стран Южной Америки.

В некоторых странах система бухгалтерского финансового учета реализуется исходя из приоритета макроэкономических целей, например, для достижения заданных темпов роста национальной экономики.

В таких странах, как Германия, Швейцария, Япония и др., финансовая политика определяется небольшим количеством очень крупных банков, удовлетворяющих значительную часть финансовых потребностей бизнеса. В этом случае отчетность нацелена прежде всего на защиту интересов банков-кредиторов. Для бухгалтерской практики здесь характерны некоторые особенности, в частности консерватизм в оценке активов (занижение их стоимости), определенное завышение кредиторской задолженности, позволяющее в случае финансовых затруднений обеспечить своему банку некоторую свободу действий в исполнении обязательств.

Во Франции и Швеции бухгалтерский финансовый учет имеет несколько иную ориентацию. Правительства этих стран играют определяющую роль в управлении национальными ресурсами, а предприятия обязаны придерживаться правительственной экономической политики. Правительства не только контролируют финансовые возможности бизнеса, по и выступают при необходимости в роли инвестора или кредитора. В этих странах бухгалтерский учет ориентирован прежде всего на потребности государственных органов.

Финансовая отчетность не представляет собой коммерческой тайны, она открыта к публикации, как правило, заверяется аудиторской фирмой.

Ведение финансового учета и представление форм финансовой отчетности является обязательным для всех организаций.

Управленческий учет представляет собой систему внутреннего учета, призван обеспечить получение учетной информации, необходимой для управления производством и принятия решения руководством на ближайшую перспективу.

Основной целью управленческого учета является:

  • 1) исчисление фактической себестоимости продукции (работ, услуг) и отклонений от установленных норм, стандартов и смет;
  • 2) определение финансовых результатов по реализованным изделиям или группам изделий.

Управленческий учет не является обязательным. Администрация предприятия сама определяет, создавать или не создавать систему внутреннего учета.

Управленский учет в отличие от финансового учета ориентирован на внутренних пользователей. Управляющее звено использует внутреннюю информацию для планирования, контроля и анализа как в краткосрочных, так и в долгосрочных целях. Например, краткосрочные (текущие) сметы, бизнес-планы составляются на очередной год и в дальнейшем используются для контроля и оценки эффективности управления структурным подразделением предприятия.

Составление финансовых смет (бюджетов) и анализ их исполнения уже давно рассматриваются в качестве важнейшего инструмента управленческого контроля деятельности компании и прогнозирования ее финансовых результатов. Поэтому и назначение этих смет двояко. Во-первых, они четко очерчивают и детализируют цели, поставленные перед компанией в целом и ее подразделениями, характеризуют прогнозируемые результаты и финансовое состояние. Во-вторых, они используются в оперативном, ретроспективном и перспективном анализе для оптимизации последующих сделок и операций.

Процесс принятия управленческих решений будет давать сбои, если генерируемая в системе информация не направлена на решение стратегических задач предприятия. А основными вопросами стратегии бизнеса, как известно, являются развитие производственной деятельности, финансовая политика, поиск дополнительных сфер приложения капитала, поиск резервов дальнейшего роста предприятия, организационная структура управления и т.п.

Приведем пример в качестве иллюстрации. Крупная компания решила прикрыть одно из направлений своей деятельности, например, производственно-технологическую линию. Управленческий учет должен помочь в ответе на целый ряд вопросов, поскольку это производство может быть полностью продано другой фирме, перепрофилировано, выделено в самостоятельную компанию, в которой данная компания будет только совладельцем и т.д. Необходимо рассчитать альтернативные варианты доходов и возможных потерь, применения производственных мощностей и трудовых ресурсов, изменения рыночной стратегии бизнеса.

Управленческий учет, называемый иногда производственным, или учетом затрат, позволяет предприятию оптимизировать значение одного из важнейших экономических показателей фирмы – ее расходов. Кроме того, решение задач управленческого учета позволяет предприятию оптимизировать соотношение таких показателей, как «Доходы – затраты – прибыль».

Таким образом, мы видим, что управленческие решения вырабатываются прежде всего в процессе планирования. Само же планирование осуществляется путем соответствующей обработки и анализа имеющейся информации о состоянии объекта управления. Поэтому анализ хозяйственной деятельности является непременной функцией управления. В ходе анализа выявляются отклонения от плана и пути их преодоления.

Однако для анализа необходима упорядоченная информация о состоянии объекта управления. Сбор, обработка и обобщение такой информации осуществляются при помощи финансового учета. Управление осуществляется на основе полученной информации, большую часть из которой представляет финансовый учет. В этом и состоит взаимная связь финансового и управленческого учета. Финансовый учет помогает планировать и оценивать результаты, предоставляя всем заинтересованным пользователям информацию, необходимую для принятия управленческих решений.

В отличие от принятой у нас типовой организационной структуры управления предприятием бухгалтерия в западной фирме полностью берет на себя обязанности планового отдела и аналитических служб. Это достигается высокой квалификацией бухгалтерских кадров, нередко занимающих весьма достойное место в управленческих структурах бизнеса. Так, например, в Австралии свыше 30% членов советов директоров крупных компаний являются бухгалтерами по своему базовому образованию.

Рассмотрим основные отличия финансового учета от управленческого учета (табл. 1.2).

Таблица 1.2

Сравнительная характеристика финансового и управленческого учета

Области сравнения

Финансовый учет

Управленческий учет

1. Основные потребители информации

Сторонние организации

Различные уровни внутреннего управления организации

2. Степень надежности

Требуется объективность

Зависит от целей планирования. При необходимости используются точные данные

3. Используемые измерители

Денежная единица

Денежная или натуральная единица

4. Основной объект учета

Организация в целом

Отдельные структурные подразделения

5. Группировка затрат

По элементам затрат

По статьям калькуляции

6. Периодичность составления отчетности

На регулярной основе

По мере надобности

7. Обязательность ведения учета

Строго обязательно

Не обязательно

Управленческий и финансовый учет являются важнейшими частями единой интегрированной информационной системы организации. Задача создания эффективной информационной системы организации требует определения теоретических и методологических основ взаимосвязи и взаимодействия финансового и управленческого учета, их общности и критерии различия.

Единство и тесная взаимосвязь управленческого и финансового учета состоит в общности предмета и объектов — кругооборота капитала организации и процессов, посредством которых осуществляется кругооборот, которые определяют тесную взаимосвязь между видами учета. Методологически общие для обоих видов учета объекты, методы и принципы позволяют осуществлять интеграцию в использовании информации и в полной мере выполнять функции каждого вида учета.

Взаимосвязи видов учета также обусловлены единой методологической основой сбора, измерения, регистрации и оформления хозяйственных операций первичными документами, используемыми как в финансовом, так и управленческом учете. Таким образом, реализуется принцип экономичности и рациональности учета, исключение роста затрат на ведение учета и исключение дублирования информации.

В то же время управленческий и финансовый учет различаются по многим признакам. Сравнение управленческого и финансового учета можно произвести по следующим критериям и выявить различия:

1. Цель и содержание учета. Целью финансового учета является формирование достоверной информации для составления бухгалтерской (финансовой) отчетности установленной формы и содержания. В Законе РФ «О бухгалтерском учете», статье 1 » Бухгалтерский учет, его объекты и задачи» определено, что основными задачами бухгалтерского учета являются: формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности; обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами; предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения финансовой устойчивости. Таким образом, цель финансового учета — информирование собственников предприятия, государства и третьих лиц о наличии имущества и обязательств организации, ее финансовом состоянии и результатах деятельности.

Цель управленческого учета — обеспечение менеджеров организации информацией необходимой для контроля производственно-хозяйственной деятельности, решения внутренних задач управления фирмой, поиска и обоснования управленческих решений.

2. Пользователи информации. Пользователями информации финансового учета являются внешние потребители: собственники, налоговые и статистические органы, внебюджетные фонды, органы государственной власти, которым по закону должна представляться информация, а также кредиторы, инвесторы, другие организации и лица, которые имеют отношения либо собираются их иметь с этим предприятием.

Информация управленческого учета используется только внутренними пользователями. Руководители, управляющие разного уровня полномочий и ответственности для принятия решений используют оперативную информацию, расчетные и проектные сметы, внутренние отчеты о затратах, доходах, документы о ходе технологических процессов, изменениях произошедших в процессе производства, сбыта или в ценовой политике организации. Такая информация не представляется внешним пользователям, а в некоторых случаях представляет собой коммерческую тайну.

3. Обязательность ведения. Финансовый учет обязателен для предприятия, управленческий учет — нет. Обязанность вести финансовый учет с использованием счетов бухгалтерского учета определена Федеральным законом РФ «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ, действие которого распространяется на все организации, находящиеся на территории Российской Федерации. Вести на предприятии управленческий учет или нет, решает сама организация. Сбор и обработка информации для управления считаются целесообразными, если ее ценность для управления выше затрат на получение соответствующих данных.

4. По юридической регламентации (правила ведения). Финансовый учет должен осуществляться в соответствии с законодательными и нормативными документами. За нарушение методологии финансового учета предусмотрена ответственность по закону. Различают четыре уровня нормативного регулирования бухгалтерского учета. Первый уровень представляют законы Российской Федерации, указы Президента РФ. Общее методологическое руководство бухгалтерским учетом осуществляется Правительством РФ. Органами, которым законом предоставлено право регулирования в пределах своей компетенции вопросы финансового учета, являются Министерство Финансов, Центральный Банк, Государственный комитет статистики. Второй уровень — система национальных бухгалтерских стандартов (положений по бухгалтерскому учету), третий уровень — методические указания с учетом отраслевой специфики, четвертый уровень — внутренние рабочие документы предприятия. Финансовый учет полностью регламентируется тремя уровнями.

Методика и организация управленческого учета государственными органами и законодательством не регламентируются. Управленческий учет ведут по правилам, установленным самой организацией, учитывающим специфику ее деятельности, особенности решения тех или иных управленческих задач. Рабочие документы организации, регламентирующие ведение управленческого учета не должны нарушать и противоречить законодательным и нормативным документам.

5. Степень открытости (доступности) информации. Финансовая отчетность большинства предприятий открыта для ознакомления. Информация управленческого учета закрыта для сторонних физических и юридических лиц. Степень конфиденциальности информации для управления различна и во многом зависит от уровня руководства, которому она представляется.

6. Финансовый учет охватывает все хозяйственные операции, всю деятельность предприятия, его имущество, обязательства и расчеты, но не включает прогнозные, ожидаемые величины финансовый учет.

Управленческий учет — это главным образом исчисление затрат и результатов; выявление отклонений от оптимального использования хозяйственных средств, расчет ожидаемых, прогнозных, плановых величин.

7. Степень обобщения информации. В финансовом учете информация об объектах учета в виде бухгалтерской (финансовой) отчетности представляется пользователям в целом по организации в обобщенных суммах, без разбивки по видам деятельности, структурным подразделениям и т.п.

В управленческом учете степень обобщения информации зависит от поставленных целей и задач, соответствует потребностям непосредственных пользователей. Управленческий учет на предприятии осуществляется по структурным подразделениям, секторам рынка, местам возникновения затрат, носителям затрат, по видам деятельности, центрам ответственности, причинам и виновникам отклонений. Информация представляется и обобщается по тем признакам, по которым осуществляются функции управления и только при необходимости обобщается в целом по предприятию.

8. Методы и способы обработки и представления информации. В финансовом учете используется только метод бухгалтерского учета. В финансовом учете при помощи метода бухгалтерского учета осуществляется сплошное, непрерывное, взаимосвязанное, объективное отражение и экономическое обобщение в денежном измерителе объектов учета за определенный период времени и на определенную дату. Хозяйственные операции, оформленные первичными документами, отражают на бухгалтерских счетах при помощи двойной записи. Финансовая отчетность составляется строго по данным бухгалтерских счетов. Она не может включать какую либо информацию, не подтвержденную применением элементов метода бухгалтерского учета.

В управленческом учете метод бухгалтерского учета может использоваться без соблюдения строгой последовательности и законченности как в финансовом. При наблюдении за объектами учета сплошной и непрерывный характер не обязателен, может использоваться как сплошное, так и выборочное наблюдение по запланированным показателям. Регистрация управленческой информации осуществляться может как на основе использования счетов и двойной записи, так и без нее. Кроме того, могут быть использованы методы экономической статистики, технико-экономического и финансового анализа, математического моделирования, теории систем, игр, управления. Применение методов других наук зависит от зрелости и владения методами специалистами.

9. Направленность и характер информации. Информация финансового учета характеризует результат свершившихся фактов и хозяйственных операций за минувший период времени, отражает их по принципу «как это было». В финансовом учете отражаются только фактически совершенные и документально оформленные хозяйственные операции. Расчетные, предполагаемые, проектируемые затраты и доходы не являются объектами финансового учета. Информация финансового учета носит статичный характер, в финансовой отчетности представляется состояние имущества и обязательств организации за определенный период в денежной оценке на определенную дату.

Управленческий учет направлен в будущее организации, которое определяется управленческими решениями в настоящем времени. Данные управленческого учета ориентируются на решение «как это должно быть». Учет фактических величин для управленческого учета тоже важен, но в основном как база для принятия решений и анализа их эффективности. Оценка принятых в свое время управленческих решений выражается в экономических показателях, которые можно определить по данным финансовых отчетов. В управленческом учете, наряду с фактическими данными принимаются во внимание нормативные, прогнозные, проектные расчеты, на основе которых могут быть рассчитаны варианты обоснования рациональных управленческих решений. Его информация носит динамичный характер, все объекты рассматриваются в движении, с учетом различных факторов, за различные периоды времени, например: неделю, декаду, половину месяца. Варианты расчетов по альтернативным курсам действий также могут быть рассчитаны на различные периоды времени.

10. Степень точности исчисления показателей. Данные финансового учета должны быть точными. В управленческом учете допустимы приблизительные оценки, вероятностные расчеты, ориентировочные показатели. Здесь точность не играет решающей роли, а первостепенное значение имеет быстрота получения информации для управления, ее многовариантность.

11. Состав используемых показателей, единицы их измерения. Единство управленческого и финансового учета определяется использованием одних и тех же измерителей. В финансовом учете используются все виды измерителей, но все учетные и отчетные документы представляются в обобщающем стоимостном измерении. В управленческом учете при обосновании управленческих решений кроме денежного измерителя используются натуральные и трудовые, в них могут быть представлены рабочие документы, составлены сметы-бюджеты. В управленческих отчетах широко применяют как денежные, так и натуральные единицы измерения, широко используют относительные показатели, стоимостные показатели добавленной стоимости, маржинальных затрат и прибыли, предельных издержек и др.

12. Формы, периодичность и сроки представления отчетности. Бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется по формам, рекомендованным Минфином РФ, нарастающим итогом за квартал, полугодие, девять месяцев, год. Сроки ее представления строго определены нормативными актами по бухгалтерскому учету: для промежуточной отчетности — не позднее 30 дней, а для годовой — не ранее 60 и не позднее 90 дней по окончании отчетного периода.

Отчеты управленческого учета в отличие от финансового, не имеют строгой установленной формы и утвержденных законодательно сроков представления. Они могут иметь произвольные, установленные руководством организации формы и содержать информацию за день, неделю, декаду, часть отчетных данных формируется по мере потребности в них или к определенному, заранее установленному сроку. Периодичность представления управленческой отчетности зависит от поставленных целей и задач учета.

13. Степень ответственности. В финансовом учете — административная, в управленческом — дисциплинарная.

Таким образом, управленческий и финансовый учет имеют общность и различия и являются важнейшими частями единой интегрированной информационной системы организации, призванной обеспечить удовлетворение информационных потребностей участников.