Оказание услуг по перевозке пассажиров

Письмо Министерства финансов РФ
№ 03-11-11/34061 от 11.06.2015

Об уплате ЕНВД в отношении услуг по договорам перевозке грузов, заключенным с муниципальными предприятиями

Вопрос:

ИП зарегистрирован в качестве налогоплательщика (Московская область) и ведет деятельность по оказанию услуг грузоперевозок на ЕНВД.

Оказание автотранспортных услуг и уплата ЕНВД

В 2014 году в числе прочих были заключены договоры на оказание услуг грузоперевозок с муниципальными предприятиями. Договоры были заключены не в рамках действия ФЗ-44 (т.е. не по муниципальным контрактам). По факту оказанных услуг были подписаны акты выполненных работ, произведены безналичные расчеты. На основании вышеизложенного ИП просит разъяснить, под какой режим налогообложения подпадают доходы от услуг грузоперевозок с муниципальными предприятиями.

Ответ:

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу применения режима налогообложения и на основании полученной информации сообщает следующее.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ (далее — Кодекс) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться в отношении предпринимательской деятельности в сфере оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемой организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

Статьей 346.27 Кодекса установлено, что транспортные средства — автотранспортные средства, предназначенные для перевозки по дорогам пассажиров и грузов (автобусы любых типов, легковые и грузовые автомобили). К транспортным средствам не относятся прицепы, полуприцепы и прицепы-роспуски.

Отношения в сфере оказания автотранспортных услуг регулируются главой "Перевозка" Гражданского кодекса РФ (далее — ГК РФ). Пунктом 1 статьи 784 ГК РФ предусмотрено, что перевозка грузов и пассажиров осуществляется на основании договора перевозки.

Исходя из пункта 1 статьи 785 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.

Таким образом, в отношении предпринимательской деятельности в сфере оказания автотранспортных услуг по договорам перевозки грузов, заключенным с юридическими лицами, в том числе с муниципальными предприятиями, может применяться система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов РФ Р. А. Саакян

Комментарий эксперта

ЕНВД: оказание автотранспортных услуг по договорам перевозки грузов, заключенным с муниципальными предприятиями

Несмотря на регулярные заявления властей о необходимости поддержки малого бизнеса и индивидуальных предпринимателей, статистика ими интересуется мало. Росстат вообще исключает эту категорию бизнесменов из данных по пассажирским перевозкам в стране. Между тем, индивидуальные предприниматели задействованы практически во всех сферах автомобильных пассажирских перевозок, начиная от междугородних автобусов и заканчивая такси. Довольно велика доля ИП в городских маршрутных перевозках, по крайней мере, в реестре перевозчиков Москвы их около 10%. Предприниматели со своими машинами с удовольствием регистрируются на многочисленных сайтах-агрегаторах, которые дают возможность заказчикам быстро находить исполнителей онлайн. Это, кстати, одно из перспективных направлений развития этой отрасли.

Кроме того, многие ИП заключают договоры с крупными компаниями — владельцы машин даже готовы, например, перекрасить кузов, для того чтобы он соответствовал фирменному стилю нанимателя. Сферы деятельности у таких ИП могут быть самыми разными — от обслуживания мероприятий разного уровня до корпоративных перевозок сотрудников компаний из офисов к станциям метрополитена. И, наконец, не стоит забывать о предпринимателях, которые занимают совсем уж специфические ниши в отрасли пассажирских перевозок. Например, междугородние трансферы для владельцев животных, которые ездят по выставкам.

Собственно, самый простой способ войти в сферу автотранспортных услуг — это получить статус индивидуального предпринимателя

Что власти требуют от ИП

Росту числа индивидуальных предпринимателей в сфере пассажирских перевозок способствует меняющееся в их интересах законодательство. ИП стало проще легализоваться. При этом и получить разрешение на пассажирские перевозки стало одновременно проще и важнее. С 1 июля 2012 года штраф за коммерческий извоз без лицензии вырос до 5 тысяч рублей. А штраф для индивидуальных предпринимателей установлен в размере 100 тысяч рублей. Разумнее получить лицензию, а не рисковать столь внушительной суммой.

Однако штраф за отсутствие лицензии на перевозку не идет ни в какое сравнение с тем, что грозит предпринимателю в случае нарушения правил пассажирских перевозок. Так, в июле этого года Мосгордума в разы увеличила штрафы для пассажирских перевозчиков. К примеру, за перевозку пассажиров по незарегистрированным маршрутам придется заплатить от 500 тысяч до 1 миллиона рублей! За отсутствие государственного технического осмотра — 500 тысяч. По словам Степана Орлова, автора этого законопроекта, «проблема нелегальных перевозок в Москве стоит очень остро.

Перевозка грузов по единому налогу на вменённый доход

Те штрафы, которые действовали до настоящего момента, не могли быть серьезным препятствием для перевозчиков-нарушителей. За эксплуатацию нелегальных маршрутов штраф составлял 50 тысяч рублей, однако другие совсем деньги крутятся в этом бизнесе».

Собственно, самый простой способ войти в сферу автотранспортных услуг — это получить статус индивидуального предпринимателя. Если все необходимые документы оформлены правильно, свидетельство о регистрации ИП выдают в течение пяти рабочих дней. Систему налогообложения предприниматель выбирает самостоятельно — между упрощенной системой налогообложения, патентной системой или единым налогом на вмененный доход. При выборе последнего предприниматель обязан выполнить ряд условий. Например, необходимо обладать на праве собственности или ином праве (владения) транспортными средствами, предназначенными для оказания услуг по перевозке грузов и пассажиров. Еще одно немаловажное условие: количество машин в парке не должно превышать двадцати.

Девелоперы говорят, что росту цен на квартиры может помешать снижение социальной нагрузки при комплексной застройке микрорайонов. Однако на это они вряд ли могут рассчитывать

Патентная система подразумевает, что потенциальный ежегодный доход от пассажирских перевозок составляет 300 тысяч рублей в год для автомобилей с пятью посадочными местами и 2 миллиона рублей для автомобилей вместимостью более 16 человек. А стоимость самого патента составляет 6 процентов от потенциального дохода.

Для индивидуальных предпринимателей в отрасли перевозок существует три лицензируемых вида деятельности. Первый — коммерческие перевозки пассажиров легковым автомобильным транспортом (такси). Второй — перевозки пассажиров автомобильным транспортом, оборудованным для перевозок более 8 человек. И наконец — перевозки грузов автомобильным транспортом грузоподъемностью свыше 3,5 тонны.

Очень важно для ИП то, что на перевозку пассажиров для обеспечения собственных нужд юридического лица или индивидуального предпринимателя разрешение не требуется. Это во многом упрощает жизнь предпринимателям, чья сфера деятельности связана с трансфером гостей и собственных сотрудников. К примеру, без лицензии можно перевозить сотрудников к месту работы, проживания или различным объектам производства.

Для того чтобы получить разрешение на осуществление пассажирских перевозок на автомобилях вместимостью более 8 человек, индивидуальный предприниматель должен выполнить ряд условий. Так, все нанятые предпринимателем водители должны документально подтвердить свою квалификацию, в штате нужен медик или должен быть заключен договор с лицензированной медицинской фирмой. Автомобили должны быть оснащены навигацией и специальными приборами контроля за соблюдением режима труда и отдыха.

К примеру, срок службы пассажирской «Газели» составляет порядка 2—3 лет. А вот срок службы иномарки — уже 7—8 лет

Точный расчет очень важен

Предпринимателю, который решил заняться перевозками пассажиров на машинах вместимостью более 8 человек, необходимо тщательно просчитать риски, связанные с приобретением собственного автопарка. По подсчетам специалистов, в долгосрочной перспективе именно собственный парк машин гарантирует стабильный рост прибыли. При этом при выборе автомобиля индивидуальному предпринимателю ориентироваться только на его стоимость нельзя.

Важно учесть и эксплуатационные расходы, а также срок службы автомобиля. К примеру, срок службы пассажирской «Газели» составляет порядка 2—3 лет. А вот срок службы иномарки — уже 7—8 лет. Так, эксплуатационные расходы на Ford Transit с учетом большего срока службы в пересчете окажутся меньше, чем у более недорогих конкурентов. Кроме того, благодаря запущенной недавно программе по продаже конверсионных автомобилей Ford Transit покупатель может самостоятельно выбрать наиболее оптимальный для себя автомобиль, что позволит сделать покупку более выгодной — не придется осуществлять надстройки за свой счет.

Оказание автотранспортных услуг и уплата ЕНВД

Применение положений НК РФ, касающихся применения ЕНВД в отношении автотранспортных услуг, на практике вызывает множество вопросов. Рассмотрим, в каких случаях при перевозке пассажиров или грузов применяется ЕНВД, а когда — общий режим налогообложения.

А были ли услуги по перевозке?

ЕНВД применяется в отношении предпринимательской деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемой организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг (пп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Таким образом, если организация оказывает автотранспортные услуги по перевозке, нужно применять ЕНВД в отношении такой предпринимательской деятельности.

Однако гражданское законодательство не предусматривает такого вида договора, как договор на оказание автотранспортных услуг. Как указано в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 27.03.2006 N А21-780/2005-С1, в гл. 26.3 НК РФ не дано определения понятия "оказание автотранспортных услуг". Следовательно, необходимо использовать определения иных отраслей права и положения классификаторов видов экономической деятельности или продукции.

При перевозке пассажиров и грузов обычно заключаются следующие виды договоров: договор перевозки (ст. ст. 784, 785 ГК РФ), договор об организации перевозок (ст. 798 ГК РФ), договор транспортной экспедиции (ст. 801 ГК РФ).

По договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату (п. 1 ст. 785 ГК РФ). По договору перевозки пассажира перевозчик обязуется перевезти пассажира в пункт назначения, а в случае сдачи пассажиром багажа также доставить багаж в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение багажа лицу, а пассажир обязуется уплатить установленную плату за проезд, ну а при сдаче багажа и за провоз багажа (п. 1 ст. 786 ГК РФ).

Если договор называется по-другому и содержит иные условия, то даже в случае, когда по нему перевозятся пассажиры или грузы, такая деятельность не может облагаться ЕНВД. Так, согласно Письму Минфина России от 20.06.2006 N 03-11-04/3/299 к автотранспортным услугам по перевозке пассажиров и грузов для целей ЕНВД относятся платные услуги, классифицируемые в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утвержденным Постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163 (далее — ОКУН), по кодам с 021520 по 021553 и коду подгруппы 022500. Автотранспортные услуги, классифицируемые в соответствии с ОКУН по иным кодам, ЕНВД не облагаются (в том числе перевозка пассажиров в троллейбусах, а также перевозка твердых бытовых отходов и крупногабаритного мусора) (Письма Минфина России от 28.07.2006 N 03-11-05/190, от 20.06.2006 N 03-11-04/3/299).

Транспортная экспедиция

В случае заключения договора транспортной экспедиции ЕНВД применяться не должен. Отношения по такому договору регулируются положениями отдельной гл. 41 "Транспортная экспедиция" ГК РФ. По договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза (п. 1 ст. 801 ГК РФ). В ОКУН код транспортных услуг — 020000, код услуг пассажирского транспорта — 021000, код услуг грузового транспорта — 022000, код услуг транспортной экспедиции — 023000. Согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности ОК 029-2001, утвержденному Постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст (далее — ОКВЭД), деятельности сухопутного транспорта присвоен код 60.2 (раздел I "Транспорт и связь"), а организации перевозок грузов, включающей деятельность транспортно-экспедиционных агентств, транспортно-экспедиционное обслуживание грузов на всех видах транспорта — 63.4. Таким образом, перевозка и транспортная экспедиция являются различными видами услуг.

Данного мнения придерживаются и суды (Постановление ФАС Поволжского округа от 14.03.2006 N А12-26964/04-С21). В Письме Минфина России от 02.12.2008 N 03-11-04/3/541 также косвенно сделан вывод, что транспортная экспедиция под обложение ЕНВД не подпадает.

Фрахтование

Что касается договора фрахтования (чартера), который также может быть отнесен к числу договоров, оформляемых при оказании автотранспортных услуг, то хотя данный договор и регулируется ст. 787 ГК РФ (гл. 40 "Перевозка"), но по этому договору сторона, владеющая транспортным средством, должна предоставить другой стороне за плату всю или часть вместимости одного или нескольких транспортных средств на один или несколько рейсов для перевозки грузов, пассажиров и багажа (ст. 787 ГК РФ). По договору аренды транспортного средства арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование с или без оказания услуг по управлению и технической эксплуатации транспортного средства в зависимости от того, арендуется транспортное средство с экипажем (фрахтование на время) или без него (ст. ст. 632, 642 ГК РФ).

Таким образом, и по договору фрахтования, и по договорам аренды транспортного средства с экипажем (без экипажа) правоотношения сторон складываются в плоскости временного владения и пользования транспортным средством, а не перевозки пассажиров и грузов. То есть отношения сторон по договору фрахтования являются арендными.

Следует отметить, что наиболее поздняя судебная практика по вопросу применения ЕНВД в отношении фрахтования складывается в основном в пользу налогоплательщиков (Определение ВАС РФ от 19.05.2008 N 5876/08, Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.04.2008 N А78-3873/07-С3-12/227-Ф02-1121/08, ФАС Уральского округа от 07.02.2008 N Ф09-182/08-С3, ФАС Центрального округа от 21.01.2008 N А09-5254/07-16, от 22.04.2004 N А54-2280/03-С3). Однако имеются более ранние судебные решения, в которых сдача в аренду транспортного средства с экипажем была рассмотрена как автотранспортная услуга (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 14.03.2006 N Ф04-1117/2006(20534-А27-32), от 29.03.2004 N Ф04/1480-120/А81-2004). В ряде случаев оформленные договорами аренды транспортного средства отношения квалифицировались судами на основании норм ст. 431 ГК РФ о толковании договоров и с учетом конкретных фактических обстоятельств их исполнения сторонами как деятельность по перевозке, отвечающая условиям договора перевозки с соответствующими налоговыми последствиями (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 11.08.2003 N Ф04/3871-549/А67-2003, от 14.03.2006 N Ф04-1117/2006(20534-А27-32)).

В соответствии с Письмами Минфина России от 30.10.2008 N 03-11-05/265, от 10.07.2007 N 03-11-05/147, от 28.01.2005 N 03-06-05-04/11 передача в аренду транспортного средства с экипажем не переводится на ЕНВД. Однако Письмо Минфина России от 23.03.2007 N 03-11-04/3/76 содержит противоположный вывод. УФНС России по Ленинградской области тоже приравнивает сдачу в аренду автотранспортных средств с водителем к перевозке (Письмо от 22.03.2006 N 02-10/03395).

Все включено

Иногда обязанность по доставке (транспортировке) товара предусмотрена условиями договора купли-продажи (поставки) (п. 1 ст. 458, ст. ст. 499, 510 ГК РФ), что по сути также означает выполнение перевозки товара продавцом (поставщиком). Если договор предусматривает доставку товара, то правоотношения сторон все равно складываются в рамках одного вида договора (не перевозки), а деятельность по доставке является составной частью основной (торговой) деятельности или сопутствующей услугой, неразрывно связанной с торговлей, поэтому ЕНВД не применяется (Письма Минфина России от 22.01.2009 N 03-11-09/13, от 29.07.2008 N 03-11-04/3/358). Однако и финансовое ведомство, и судьи считают, что если договором установлена отдельная (свыше стоимости товара) плата за доставку, то необходимо применять ЕНВД (Письма Минфина России от 30.10.2008 N 03-11-05/266, от 31.01.2008 N 03-11-04/3/33, Постановления ФАС Московского округа от 29.03.2007 N КА-А41/2005-07, ФАС Центрального округа от 18.07.2006 N А64-11624/05-13). Причем аналогичные выводы сделаны и в отношении строительно-монтажных работ по кондиционированию, вентиляции, электромонтажных работ (Письмо Минфина России от 25.11.2008 N 03-11-04/3/532).

Таким образом, если компания хочет избежать применения ЕНВД, то стоимость доставки должна быть включена в стоимость работ (услуг).

Трансфер без путевки приводит к вмененному доходу

Ситуация осложняется, если стороны заключают так называемый смешанный договор, согласно которому оказывается комплексная услуга и перевозка пассажиров выполняется в числе других туристских услуг. Например, компания осуществляет доставку пассажиров (трансфер) к месту отдыха и обратно.

Что же предусматривает гражданское законодательство в отношении смешанных договоров? ГК РФ провозглашает принцип свободы договора, согласно которому стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами (п. 2 ст. 421 ГК РФ). При этом, если стороны заключают смешанный договор, т.е. договор, который содержит элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами, то к отношениям сторон по такому договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора (п. п. 1, 3 ст. 421 ГК РФ). Таким образом, когда стороны заключают договор об оказании туристских услуг, в части таких услуг должны применяться положения о договоре возмездного оказания услуг, что касается трансфера, то в отношении него должны применяться положения договора перевозки пассажиров. Но, на взгляд автора, из существа анализируемого смешанного договора вытекает, что он направлен именно на оказание услуг по организации отдыха, а не на перевозку.

ЕНВД: грузоперевозки и транспортные услуги

Поэтому такой смешанный договор должен регулироваться положениями ГК РФ о договоре возмездного оказания услуг. К тому же и Минфин России, рассматривая аналогичную ситуацию, пришел к выводу, что налогообложение зависит от оформления перевозки отдельным договором. Так, если на перевозку есть отдельный договор, то имеет место отдельный вид предпринимательской деятельности и должен применяться ЕНВД. В случае когда перевозка является составной частью туристской услуги, "вмененки" не будет, даже если в зависимости от наличия (отсутствия) перевозки изменяется стоимость услуги (Письма от 11.09.2007 N 03-11-02/239, от 26.07.2007 N 03-11-05/174).

Таким образом, для квалификации деятельности как переведенной на ЕНВД имеет значение присвоенный ей код ОКУН и ОКВЭД, а также самостоятельность осуществления деятельности по оказанию автотранспортных услуг. Самостоятельность деятельности, по мнению контролирующих органов, подтверждается отдельно оформленным договором или выделением стоимости перевозки в цене товара, работы или услуги. Однако суд будет исходить не только из текста (формы) договора, но в первую очередь из существа сложившихся между сторонами отношений. Суд может признать договор притворной сделкой (п. 2 ст. 170 ГК РФ) и пересмотреть налоговые последствия такой притворной сделки. Так, ФАС Кавказского округа признал неправомерным применение ЕНВД при заключении договора аренды транспортного средства с экипажем, переквалифицировав указанный договор в договор на осуществление погрузочно-разгрузочных работ (Постановление от 29.10.2003 N Ф08-4186/2003-1611А).

М.Щербакова

Юрист,

налоговый консультант