Налоговая проверка НДС

Камеральная проверка по НДС: представление документов

Вопрос обоснованности требований налоговой инспекции о представлении налогоплательщиком в ходе камеральной проверки документов, подтверждающих операции, поименованные в п. 2 ст. 146 НК РФ, оставался спорным долгое время. В то время как одни организации представляли в ИФНС копии книг покупок и продаж, счета-фактуры, договоры, акты приема-передачи, регистрационные документы и пр., другие пытались в судебном порядке доказать, что данное требование инспекции противоречит действующему законодательству о налогах и сборах. Точки над i расставило недавно вышедшее Постановление ВАС. Подробности — в предложенной статье.

Основания для налоговых споров и позиция ВАС

Налоговым органам согласно пп. 1 и 2 п. 1 ст. 31 НК РФ предоставлено право проводить налоговые проверки в порядке, установленном НК РФ, а также требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах документы, подтверждающие правильность исчисления и уплаты налогоплательщиком налогов.

В силу норм п. п. 6 и 8 ст. 88 НК РФ в ходе проведения камеральной проверки по НДС налоговая инспекция вправе истребовать документы, подтверждающие право организации на применение налоговых льгот и получение налоговых вычетов, заявленных в декларации. Как правило, этим правом налоговики пользуются на 100%.

Положения ст. 88 НК РФ, в частности п. 7, указывают на то, что у налогового органа в рамках проведения камеральной проверки по НДС отсутствует право требования подтверждающих документов по основаниям, отличным от двух указанных выше.

На практике при направлении в адрес организации требования о представлении копий документов, необходимых для камеральной проверки, налоговая инспекция исходит из того, что гл. 21 НК РФ предусматривает предоставление налогоплательщикам налоговых льгот в виде исключения некоторых операций из объекта обложения НДС. Таким образом, руководствуясь нормами ст. 93 НК РФ, налоговики обязывают организации документально подтверждать обоснованность операций, предусмотренных п. 2 ст. 146 НК РФ, а именно:

  • операций, указанных в п. 3 ст. 39 НК РФ <1> (пп. 1);
  • передачи на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению) (пп. 2);
  • передачи на безвозмездной основе, оказания услуг по передаче в безвозмездное пользование объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям (пп. 5);
  • операций по реализации земельных участков (долей в них) (пп. 6);
  • передачи имущественных прав организации ее правопреемнику (правопреемникам) (пп. 7) и др.

<1> В этом пункте поименованы передача имущества, если она носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности)); передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из него, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками; передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), договора инвестиционного товарищества или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества и т.д.

Согласно п. п. 44 — 44.7 Порядка заполнения налоговой декларации по НДС <2> информация по операциям, которые не признаются объектом налогообложения в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ, отражается в разд. 7 налоговой декларации.

<2> Утвержден Приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и Порядка ее заполнения".

Судьи в Постановлениях ФАС МО от 24.04.2008 N КА-А40/13262-07-2 <3>, ФАС ПО от 25.01.2012 N А65-9081/2011 согласились с доводами налоговых инспекций, что перечисленные выше операции подпадают под понятие льготы, установленной ст. 56 НК РФ. Соответственно, непредставление налогоплательщиком истребованных инспекторами в подтверждение применения льготы документов квалифицировалось судом как отказ в представлении налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, и в соответствии со ст. 126 НК РФ каралось взысканием штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ.

<3> Определением ВАС РФ от 13.08.2008 N 10252/08 отказано в передаче дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора.

Примечание. Льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые налогоплательщикам отдельных категорий предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

По такому же сценарию развивались события и для ООО "ТФК", которое отказалось представлять инспекции затребованные документы, ссылаясь на неиспользование льгот по НДС. Проиграв дела во всех трех судебных инстанциях, организация не отчаялась и обратилась в высший хозяйственный суд страны, где смогла доказать свою правоту. Спорная ситуация в данном случае заключалась в документальном подтверждении операции по реализации земельного участка, однако сделанный высшими арбитрами вывод распространяется на все операции, перечисленные в п. 2 ст. 146 НК РФ. Таким образом, Президиум ВАС в Постановлении от 18.09.2012 N 4517/12 указал, что поименованные в п. 2 ст. 146 НК РФ операции не являются льготами в смысле ст. 56 НК РФ.

Дело в том, что данные операции не признаются объектом обложения НДС, в то время как льготы могут быть применимы только в отношении объектов налогообложения. Кроме того, суммы по операциям, указанным в п. 2 ст. 146 НК РФ, не учитываются всеми налогоплательщиками при формировании налоговой базы по НДС, то есть преимущества каким-либо отдельным категориям налогоплательщиков в данном случае не предоставляются.

Таким образом, как указал Президиум ВАС, направление налогоплательщику при проведении камеральной налоговой проверки требования о представлении документов, подтверждающих правомерность отражения в налоговой отчетности операций, не облагаемых НДС, противоречит нормам ст. 88 НК РФ. Следовательно, привлечение организации к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 126 НК РФ по указанному основанию неправомерно.

Обратите внимание! По мнению автора, вывод Президиума ВАС об отсутствии обязанности представлять подтверждающие документы по операциям, поименованным в п. 2 ст. 146 НК РФ, распространяется только на камеральную проверку, поскольку в отношении выездной налоговой проверки законодательством о налогах и сборах установлен особый порядок ее проведения.

Подавать ли "уточненку"?

В случае если организация осуществляла операции, поименованные в п. 2 ст. 146 НК РФ, но по каким-то причинам не отразила данную информацию в разд. 7 декларации по НДС, существует ли у ИФНС возможность отказать в возмещении налога по такой декларации?

Порядок проведения камеральной проверки НДС в 2018 году

На наш взгляд, законных оснований для отказа в возмещении НДС по налоговой декларации с незаполненным разд. 7 у налоговой инспекции нет. Согласно п. 1 ст. 81 НК РФ, п. 2 Порядка заполнения налоговой декларации по НДС налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в декларацию и представить в налоговый орган "уточненку" при обнаружении в документе факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате.

Так как данные, указываемые налогоплательщиком в разд. 7 декларации, не оказывают влияния на налоговую базу по НДС и, как следствие, не приводят к занижению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, налогоплательщик вправе внести в декларацию необходимые изменения и представить в налоговый орган "уточненку". При этом представленная после истечения установленного срока подачи уточненная декларация не считается представленной с нарушением срока (п. 1 ст. 81 НК РФ). Сделанный вывод подтверждается также Письмом УФНС по г. Москве от 05.07.2010 N 16-12/070210.

* * *

Поскольку освобождение от обязанности уплачивать НДС по основаниям, указанным в п. 2 ст. 146 НК РФ, не носит характер льготы, у налогоплательщика в ходе проведения камеральной налоговой проверки отсутствует обязанность по подтверждению своего права не уплачивать НДС по произведенным операциям.

Обратите внимание! Согласно Постановлению Президиума ВАС N 4517/12 вступившие в законную силу судебные акты арбитражных судов по делам со схожими фактическими обстоятельствами, принятые решения по которым противоречат представленным в данном документе выводам, могут быть пересмотрены на основании п. 5 ч. 3 ст. 311 АПК РФ, если для этого нет других препятствий.

А.М.Кошкина

Эксперт журнала

"Налоговая проверка"

Методика проведения налогового контроля по НДС

Целью налоговых проверок является сопоставление показателей, влияющих на отчетные результаты финансово-экономической деятельности организации и, соответственно, на размер налоговой базы по налогам за продолжительный период времени, например, несколько налоговых периодов.

В более узком смысле слова, объектом являются:

-денежные документы; бухгалтерские книги, отчеты, декларации, планы, сметы, приказы; договоры, контракты; первичные документы на приходование и отпуск продукции со складов; товарно-транспортные накладные; банковские выписки по движению средств на расчетном счете; платежные требования и платежные поручения; пропуска на вывоз продукции с территории предприятия; акции, облигации, иные ЦБ;

Указанные документы должны быть в наличии у налоговых органов.

Налоговые органы проводят камеральные проверки с целью проконтролировать соблюдение налогоплательщиком, плательщиком сборов и налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Камеральная проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Камеральная проверка проводится уполномоченным должностным лицом без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня подачи налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).

Если проводилась камеральная налоговая проверка, в ходе которой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, налоговый орган должен сообщить об этом налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести исправления.

Камеральная проверка по ндс какие документы предоставлять

Налогоплательщик, представляющий пояснения относительно выявленных ошибок и противоречий, вправе приложить к ним выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет). Если после рассмотрения пояснений и документов либо при их отсутствии должностное лицо, которым проводилась камеральная проверка, установит факт совершения налогового правонарушения, оно обязано составить акт проверки.

Если до окончания камеральной проверки налогоплательщиком представлена уточненная декларация (расчет), камеральная проверка ранее поданной декларации (расчета) прекращается и начинается новая камеральная проверка на основании уточненной декларации (расчета). При этом вместе с камеральной проверкой прекращаются все действия налогового органа в отношении ранее поданной декларации (расчета) Однако документы (сведения), полученные налоговым органом в рамках прекращенной камеральной проверки, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика.

Камеральная проверка по НДС проводится с учетом особенностей, на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком. Если в налоговой декларации по НДС заявлено право на возмещение налога, налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов.

В рамках камеральной проверки налоговый инспектор проверяет:

— правильность исчисления налоговой базы;

— правильность арифметического подсчета данных, отраженных в налоговой декларации, исходя из показателей строк и граф, предусмотренных ее формой;

— обоснованность заявленных налоговых вычетов;

— правильность примененных налогоплательщиком ставок налога и льгот, их соответствие действующему законодательству.

На этапе проверки правильности исчисления налоговой базы проводится камеральный анализ, включающий:

— камеральную проверку логической связи между отдельными отчетными и расчетными показателями, необходимыми для исчисления налоговой базы;

— камеральную проверку сопоставимости отчетных показателей с аналогичными показателями предыдущего отчетного периода;

— связь показателей бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций, а также отдельных показателей деклараций по различным видам налогов

В случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки долж­ностными лицами налогового органа должен быть составлен акт налоговой проверки в течение 10 дней после ее окончания. Акт камеральной налоговой проверки подписывается лицами проводившими соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка или его представителем

Выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа. Документальные проверки осуществляются в соответствии с годовыми планами работы инспекции и квартальными графиками проверок, составляемыми по каждому участку работы. В них включаются в первую очередь предприятия, допускающие грубые нарушения в ведении бухгалтерского учета и налогового законодательства. Программа проведения документальной проверки предусматривает перечень вопросов, на которых следует сосредоточить внимание, а также конкретный период, за который она должна быть проведена. Программа проверки утверждается руководителем инспекции или его заместителем.

Проверка первичных документов и записей в учетных регистрах осуществляется сплошным или выборочным способом. При сплошном способе проверяются все документы и записи в регистрах бухгалтерского учета, при выборочном — часть первичных документов в каждом месяце проверяемого периода или за несколько месяцев. Если при выборочной проверке было установлено нарушение налогового законодательства или злоупотребления, то проверка деятельности предприятия проводится сплошным способом со снятием копий или изъятием необходимых документов, налогообложения.

Достоверность отражения в финансовых документах хозяйственных операций устанавливается путем формальной и арифметической проверки документов или с помощью специальных приемов документального и фактического контроля.

При проведении формальной проверки устанавливается правильность заполнения всех реквизитов документов; наличие неоговоренных исправлений, подчисток, дописок в тексте и цифр; подлинность подписей должностных и материально ответственных лиц.

При арифметической проверке определяется правильность расчетов в бухгалтерских документах, например правильность показанных итогов в первичных документах, учетных регистрах и отчетных формах.

Если при проведении камеральных и выездных налоговых проверок у налоговых органов возникает необходимость получения информации о деятельности налогоплательщика (плательщика сбора), связанной с иными лицами, налоговым органом могут быть истребованы у этих лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора) (встречная проверка).

При встречных проверках первичные документы и учетные данные проверяемого предприятия сравниваются с соответствующими документами и данными предприятий, от которых получены или которым выданы средства и материальные ценности. Данные, указанные в актах встречных проверок, должны быть обязательно заверены подписями руководителя и главного бухгалтера предприятия, на котором производится встречная проверка.

В налоговых органах создаются специальные подразделения для рассмотрения возражений на акты выездных налоговых проверок, своего рода внутренний аудит. Предполагается также установить, что в случае значительных доначислений решение о направлении акта налоговой проверки налогоплательщику должно быть согласовано с вышестоящим налоговым органом.

Налоговое правонарушение — противоправное, виновное деяние, в виде умышленного либо не умышленного действия или бездействия субъекта налоговых правоотношений, нарушающее права и интересы участников данного вида общественных отношений, за которое законодательством установлена определённая ответственность финансового, административного либо уголовного характера.

Административная ответственность — это особый вид юридической ответственности, которой присущи все признаки последней (она наступает на основе норм права, за нарушение правовых норм, конкретизируется юрисдикционными актами компетентных органов, связана с государственным принуждением). С другой стороны, административная ответственность является составной частью административного принуждения и обладает всеми его качествами.

Налоговая ответственность представляет собой применение налоговых санкций за совершение налогового правонарушения уполномоченными органами к налогоплательщикам и лицам, содействующим уплате налога.

В случае, если налогоплательщик не представил документы, либо представил документы, содержащие недостоверные сведения, а также в случае, если налоговый орган установил, что налогоплательщик не соблюдает ограничения, сумма налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке с взысканием с налогоплательщика соответствующих сумм налоговых санкций и пеней.

Таблица 4 – Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершения

Вид ответственности Состав правонарушения Кто может быть привлечен к ответственности Ответственность
Нарушение срока постановки (уклонение от постановки) на учет в налоговом органе
Налоговая Нарушение налогоплательщиком установленного НК РФ срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе на срок не более 90 календарных дней Нарушение налогоплательщиком установленного НК РФ срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе по основаниям, предусмотренным НКРФ Штраф 10000 руб.  
Нарушение налогоплательщиком установленного НК РФ срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе на срок более 90 календарных дне
Ведение организацией или индивидуальным предпринимателем деятельности без постановки на учет в налоговом органе в течение не более 90 календарных дней Ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе по основаниям, предусмотренным НК РФ Штраф в размере 10% от доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее 40 000 руб.
  Ведение организацией или индивидуальным предпринимателем деятельности без постановки на учет в налоговом органе в течение более 90 календарных дней    
Административная Нарушение установленного срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе Должностные лица (за исключением граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица)1 Административный штраф в размере от 500 до 1000 руб.
Совершение того же правонарушения, сопряженного с ведением деятельности без постановки на учет в налоговом органе Административный штраф в размере от 2000 до 3000 руб.
Нарушение сроков представления налоговой декларации
Налоговая Непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган по месту учета в течение не более 180 дней по истечении срока представления такой декларации, установленного законодательством о налогах и сборах Непредставление налогоплательщиком в срок, установленный законодательством о налогах и сборах, налоговой декларации в налоговый орган по месту учета Штраф в размере 5% от неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% от указанной суммы и не менее 1000 руб.
Непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении срока представления такой декларации, установленного законодательством о налогах и сборах
Административная Нарушение установленных законодательством о налогах и сборах сроков представления налоговой декларации в налоговый орган по месту учета Должностные лица (за исключением граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица) Административный штраф в размере от 300 до 500 руб.
Нарушение установленного способа представления налоговой декларации (расчета)
Налоговая Несоблюдение порядка представления налоговой декларации (расчета) в электронном виде в случаях, предусмотренных НК РФ   Штраф 200 руб.
Грубое нарушение правил ведения учета (налогового и бухгалтерского)
         

Продолжения таблицы 4

Налоговая Грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения (при условии, что эти деяния совершены в течение одного налогового периода) Организации Штраф 10 000 руб.
  Совершение того же правонарушения в течение более чем одного налогового периода   Штраф 30 000 руб
Совершение того же правонарушения, повлекшего занижение налоговой базы Штраф в размере 20% от суммы неуплаченного налога, но не менее 40 000 руб.
Административная Грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, а равно порядка и сроков хранения учетных документов Должностные лица (за исключением граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица Административный штраф в размере от 2000 до 3000 руб.
Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) налогоплательщиком (плательщиком сборов)
Налоговая Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных Организации, индивидуальные предприниматели, физические лица Штраф в размере 20% от неуплаченной суммы налога (сбора)
действий (бездействия), совершенная по неосторожности
  Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), совершенная умышленно   Штраф в размере 40% от неуплаченной суммы налога (сбора)
Непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля
Налоговая Непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах Организации Штраф 200 руб. за каждый непредставленный документ
  Непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике (при условии, что такое деяние не содержит признаков нарушения законодательства о налогах и сборах, предусмотренного статьей 135.1 НК РФ11), выразившееся: — в отказе организации предоставить по запросу налогового органа имеющиеся у нее документы со сведениями о налогоплательщике, предусмотренные НК РФ; — ином уклонении от предоставления таких документов; — предоставлении документов с заведомо недостоверными сведениями   Штраф 10000 руб.
Неправомерное несообщение сведений налоговому органу
Налоговая Неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) лицом сведений, которые в соответствии с НК РФ это лицо должно сообщить налоговому органу (при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 126 НК РФ) Организации, индивидуальные предприниматели, физические лица Штраф 5000 руб
Совершение того же правонарушения повторно в течение календарного года Штраф 20 000 руб.

Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов). Налоговые санкции взыскиваются с налогоплательщиков только в судебном порядке.

Документы в рамках камеральной проверки по НДС, которые вправе и не вправе требовать инспекторы