Косвенные расходы в строительстве

Главная — Статьи

Учет прямых и косвенных расходов при выполнении строительно-монтажных работ в регистрах бухгалтерского учета и для целей налогообложения

В регистрах бухгалтерского учета расходы подрядной строительной организации подразделяются на расходы по обычному виду деятельности и прочие расходы (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н; далее — ПБУ 10/99).

Расходами по обычному виду деятельности должны быть признаны расходы по производству строительно-монтажных работ (п. 5 ПБУ 10/99).

При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам (п. 8 ПБУ 10/99):

  • материальные затраты;
  • затраты на оплату труда;
  • отчисления на социальные нужды;
  • амортизация;
  • прочие затраты.

Для целей управления организация формирует учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат может быть установлен самостоятельно.

В настоящее время нет действующего нормативного акта, устанавливающего перечень статей затрат при производстве строительно-монтажных работ в регистрах бухгалтерского учета.
До 1 января 2002 г. строительные организации вели учет себестоимости и определяли финансовый результат и налогооблагаемую прибыль в соответствии с Типовыми методическими рекомендациями по планированию и учету себестоимости строительных работ, утвержденными Минстроем России 04.12.1995 N БЕ-11-260/7 (далее — Методические рекомендации Минстроя России).

В связи со вступлением в силу гл. 25 НК РФ и в соответствии с Письмом Госстроя России от 09.11.2001 N НМ-6128/7 вышеуказанные Методические рекомендации с 1 января 2002 г. утратили силу.

По мнению автора, можно воспользоваться пусть уже отмененными Методическими рекомендациями Минстроя России в части, не противоречащей действующему законодательству и нормативно-правовым актам (ПБУ 10/99, ПБУ 2/2008, Инструкции по применению Плана счетов и т.д.).

Учет затрат на производство строительно-монтажных работ в зависимости от видов объектов учета может быть организован по позаказному методу либо по методу накопления затрат за определенный период времени (п. 4.2 Методических рекомендаций Минстроя России).

При позаказном методе объектом учета является отдельный заказ, открываемый на каждый объект строительства (вид работ) в соответствии с заключенным договором строительного подряда, по которому ведется учет затрат нарастающим итогом до окончания выполнения работ по заказу.
Согласно п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет договоров строительного подряда" (ПБУ 2/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 24.10.2008 N 116н (далее — ПБУ 2/2008), учет доходов, расходов и финансовых результатов должен вестись по каждому исполняемому договору. Практически это тот же самый позаказный метод с некоторыми уточнениями.

При выполнении однородных специальных видов работ или строительстве однотипных объектов с незначительной продолжительностью их строительства подрядчик может вести учет методом накопления затрат за определенный период времени по видам работ и местам возникновения затрат (котловым методом). В этом случае себестоимость сданных заказчику СМР определяется расчетным путем исходя из отношения фактических затрат по производству СМР, находящихся в незавершенном производстве, к их договорной стоимости и договорной стоимости сдаваемых работ.

Организация может применять и другие экономически обоснованные методы определения стоимости СМР, сданных заказчику, закрепив это в учетной политике.

Себестоимость строительных работ, выполняемых подрядчиком собственными силами, складывается из затрат, связанных с использованием в процессе производства материалов, топлива, энергии, основных средств, трудовых ресурсов, а также других затрат.

Затраты на производство строительных работ включаются в себестоимость работ того календарного периода, к которому они относятся, независимо от времени их возникновения.

Затраты в зависимости от способов их включения в себестоимость работ подразделяются на прямые и косвенные.

Под прямыми затратами следует понимать расходы, связанные с производством строительных работ, которые можно прямо и непосредственно включать в себестоимость работ по соответствующим объектам учета (заказам, договорам и пр.).

К ним, в частности, можно отнести:

  • стоимость материалов, используемых при производстве строительных работ, — на конкретный договор (заказ) они списываются на основании актов, материальных отчетов и других первичных документов;
  • заработную плату работников, непосредственно осуществляющих строительно-монтажные работы, — на конкретный договор (заказ) она относится на основании табелей, нарядов и других первичных документов по начислению заработной платы;
  • строительно-монтажные работы, принятые от субподрядчиков, — на конкретный договор (заказ) они относятся в соответствии с оформленными актами приема-передачи работ;
  • затраты на оплату арендованной строительной техники, если она привлечена для выполнения работ на конкретном объекте;
  • другие расходы, непосредственно связанные с выполнением СМР по конкретному договору (объекту, заказу).

Под косвенными затратами следует понимать расходы, связанные с организацией и управлением производством строительных работ, относящиеся к деятельности строительной организации в целом, которые включаются в себестоимость объектов учета с помощью специальных методов.

К косвенным затратам, например, можно отнести:

  • суммы начисленных страховых взносов по заработной плате работников, занятых на разных договорах (объектах);
  • затраты по содержанию собственного грузового автотранспорта и строительной техники;
  • расходы по содержанию аппарата управления строительной организации;
  • прочие расходы, также связанные с производством строительно-монтажных работ, но относящиеся к нескольким договорам (заказам).

Все затраты организации также можно подразделить на постоянные и переменные расходы.

Затраты, не зависящие непосредственно от объема строительных работ, удельный размер которых в себестоимости при увеличении объема работ будет сокращаться, а при уменьшении увеличиваться, относятся к постоянным (условно-постоянным).

Затраты, изменяющиеся пропорционально росту (снижению) объема выполняемых строительных работ, относятся к переменным.

При учете затрат на производство СМР рекомендуется их группировка по следующим статьям расходов (п. 2.8 Методических рекомендаций Минстроя России):

  • материалы;
  • расходы на оплату труда рабочих;
  • расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов;
  • накладные расходы.

Исходя из принятых объектов учета и экономической целесообразности можно расширить номенклатуру статей затрат на производство строительных работ.

Для того чтобы не создавать расхождений между учетом затрат на себестоимость строительно-монтажных работ в регистрах бухгалтерского учета и для целей налогообложения прибыли, по мнению автора, оптимальна примерно следующая группировка затрат на производство СМР собственными силами:

  • материалы;
  • расходы на оплату труда рабочих;
  • расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов;
  • расходы на содержание грузового автотранспорта;
  • расходы на получение энергии;
  • прочие расходы (в том числе потери от брака);
  • расходы на содержание административно-управленческого аппарата.

При этом организация имеет право ежемесячно относить расходы на содержание административно-управленческого аппарата (как условно-постоянные) на уменьшение финансового результата, не включая их в себестоимость строительно-монтажных работ (п. 9 ПБУ 10/99).

Выбор варианта учета управленческих расходов (включение в себестоимость либо ежемесячное списание на уменьшение финансового результата) должен быть закреплен в учетной политике подрядчика.

Если подрядчик для выполнения работ по заключенному им договору привлекает других лиц (субподрядчиков), то стоимость принятых от них работ включается в себестоимость СМР, подлежащих передаче заказчику, отдельной статьей затрат и их следует также признать прямыми расходами.

В регистрах бухгалтерского учета учет затрат на производство строительно-монтажных работ ведется по дебету балансового счета 20 "Основное производство" (Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

По дебету счета 20 отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выполнением работ, а также расходы вспомогательных производств, косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства, и потери от брака. Прямые расходы списываются на счет 20 с кредита счетов 10 "Материалы", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 60 "Расчеты с подрядчиками (субподрядчиками)" и т.д.

Расходы на содержание грузового автотранспорта будут списываться со счета 23 "Вспомогательное производство", на содержание строительных машин и механизмов — со счета 25 "Общепроизводственные расходы", управленческие расходы — со счета 26 "Общехозяйственные расходы".

По кредиту счета 20 отражаются суммы фактической себестоимости выполненных (сданных заказчику) работ. Эти суммы списываются со счета 20 в дебет счета 90 "Продажи".

Остаток по счету 20 на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства, т.е. стоимость выполненных строительно-монтажных работ, не сданных заказчику.

Для целей налогообложения прибыли понесенные организацией расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ). Тут почти полная аналогия с расходами по обычным видам деятельности и прочими расходами в регистрах бухгалтерского учета.

В свою очередь, расходы, связанные с производством и реализацией, делятся на прямые и косвенные (ст. 318 НК РФ).

Прямые расходы подлежат включению в себестоимость выполненных строительных работ и признаются расходами, уменьшающими налогооблагаемую прибыль по мере их реализации, то есть передачи заказчику (п. 2 ст. 318 НК РФ).

Косвенные расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль в периоде их образования, то есть ежемесячно, вне зависимости от факта реализации СМР.

В регистрах бухгалтерского учета различие между прямыми и косвенными расходами — разница в методах включения в себестоимость строительно-монтажных работ — на основании первичных учетных документов или расчетным путем.

Для целей налогообложения различие состоит в дате списания на уменьшение прибыли — по мере начисления дохода либо ежемесячно, вне зависимости от того, начислен доход или нет.

Названия одни, а содержание разное. И проводить аналогии между прямыми расходами в бухгалтерском и налоговом учете, равно как и между косвенными — все равно, что из того, что температура кипящей воды 100 градусов, а в прямом угле — 90 градусов, делать вывод, что прямой угол на 10 градусов холоднее кипятка.

С 2005 г. перечень прямых и косвенных расходов для целей налогообложения прибыли организация имеет право формировать самостоятельно, отразив это в учетной политике.

Подрядчик самостоятельно определяет порядок формирования и состав себестоимости строительно-монтажных работ (ст. 319 НК РФ). При этом установленный учетной политикой метод формирования себестоимости СМР не может быть изменен в течение как минимум двух налоговых периодов.

Для минимизации прибыли на первый взгляд следует как можно больше расходов признать косвенными.

Специфика выполнения работ позволяет отнести затраты на субподрядчиков к косвенным

Однако вследствие этого расхождение между себестоимостью в регистрах бухгалтерского учета и налоговой себестоимостью будет весьма велико. Во-первых, это приведет к увеличению трудоемкости учета. Во-вторых, анализ финансового состояния организации будет также весьма затруднен.

Кроме того, финансовое ведомство решительно выступает против огульного зачисления расходов в косвенные, которые организация имеет право списать в расходы, не дожидаясь реализации СМР.

Неоднократно подчеркивается, что разделение расходов на прямые и косвенные должно быть экономически обоснованным (Письмо Минфина России от 05.12.2011 N 03-03-06/1/803, Письмо ФНС России от 24.02.2011 N КЕ-4-3/2952@).

Суды также часто поддерживают мнение налоговиков, что формирование состава прямых расходов не должно рассматриваться как процесс, зависящий исключительно от воли налогоплательщика (Определение ВАС РФ от 13.05.2010 N ВАС-5306/10 по делу N А71-8082/2009).

С вероятностью 99,9% налоговики не согласятся с тем, например, что страховые взносы на зарплату основного производственного персонала можно признать в налоговом учете косвенными только на том основании, что они таковы в учете бухгалтерском.

По мнению автора, себестоимость СМР для целей налогообложения прибыли оптимально формировать таким же методом, как и в регистрах бухгалтерского учета.

Ежели все расходы в регистрах бухгалтерского учета, включая и расходы на содержание управленческого персонала, отражаются на счете 20, то для целей налогообложения прибыли все расходы, связанные с производством и реализацией, оптимально считать прямыми.

Ну а если в регистрах бухгалтерского учета управленческие расходы ежемесячно списываются с кредита счета 26 в дебет счета 90, то для целей налогообложения прибыли эти расходы удобнее признать косвенными.

В этом случае момент отнесения расходов на уменьшение прибыли как в регистрах бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения прибыли будет совпадать. Разница в размере затрат может быть только в суммах.

Однако никто не запрещает, например, в регистрах бухгалтерского учета управленческие расходы включать в себестоимость СМР, а для целей налогообложения прибыли признать их косвенными, регулируя возникающую разницу в порядке, установленном ПБУ 18/02.

Выбор, как всегда, за руководством организации.

Сентябрь 2012 г.

Продукция строительства имеет технико-экономические особенности, которые влияют на процесс ценообразования и обусловливают его специфику. Можно выделить следующие характерные черты строительной продукции:

o значительные капитальные затраты на возведение объектов строительства;

o длительный срок производственного цикла процесса строительства;

o многообразие объектов строительства;

o индивидуальный характер продукции строительства от уникальных в типовых объектов;

o локальная закрепленность объектов строительства на участке земли;

o зависимость величины затрат на строительство от местных условий;

o участие в формировании цены на строительную продукцию трех сторон: заказчика (инвестора), проектировщика и подрядчика

По каждому объекту строительства составляется проект, который служит основой для расчета сметы. В результате расчетов получают сметную стоимость строительства (строительных и монтажных работ)

. Сметная стоимость строительства включает:

— прямые затраты;

— накладные расходы;

— сметная прибыль

Наибольший удельный вес в структуре сметной стоимости занимают прямые расходы, которые определяются на базе объема строительных работ, предусмотренных по смете, а также сметных норм и расценок

. Прямые затраты в строительстве включают следующие статьи

1). Материалы, которые включают: оплату поставщикам стоимости материалов по отпускным ценам; расходы по доставке материалов на склад строительства; наценку посреднических организаций, расходы на тару; в расходы на спецодежду заготовительно-складские расходы.

2). Основная заработная плата рабочих, которая включает оплату труда рабочих, непосредственно занятых на строительно-монтажных работах

3). Отчисления на социальные нужды на базе основной заработной платы

4). Эксплуатация строительных машин и механизмов. Сюда относят: доставку строительных машин и механизмов на строительную площадку, а также их перемещение с одного объекта на другой, монтаж и демонтаж д. градостроитель машин и механизмов; расходы на текущий ремонт; амортизацию, расходы на горюче-смазочные материалы, расходы на электричествою.

. Накладные расходы связанные с необходимостью создания условий для организации строительства. Нормы накладных расходов устанавливаются по видам работ (строительные, монтажные, специальные) в процентах к сметным прямым затратам

Их можно разделить на четыре большие группы

1 административный-хозяйственные расходы:

o на оплату труда административно-управленческого и хозяйственного персонала;

o отчисления на социальные нужды и налоги;

o на все виды связи;

o на содержание и эксплуатацию вычислительной техники;

o на содержание и эксплуатацию зданий, сооружений и помещений, используемых административно-управленческим и хозяйственным персоналом;

o на текущий ремонт основных средств;

o командировочных;

o на содержание и эксплуатацию служебного легкового автотранспорта;

o на приобретение канцтоваров, бумаги и т.д.

Консалтинговая Компания "Деловой Квартал"

Расходы на обслуживание работников строительства:

o по повышению квалификации;

o обеспечения санитарно-гигиенических и бытовых условий;

o на охрану труда и технику безопасности

3. Расходы на организацию работ на строительных площадках:

o на ремонт инструмента и инвентаря;

o по ремонту и разборке временных сооружений;

o содержание сторожевой и пожарной охраны и т.д.

4. Другие накладные расходы:

o проценты по кредитам;

o на рекламу;

o налоги и т.д.

Прямые затраты и накладные расходы в сумме составляют сметную себестоимость строительных работ. Различают сметную, плановую и фактическую себестоимость продукции строительства

Сметная себестоимость определяет величину затрат на производство строительно-монтажных работ, учтенных в сметной стоимости рассчитывается на основе норм расхода всех видов ресурсов и меньше. Сметная ботку полезной стоимости на величину сметной прибылиу.

Плановая себестоимость отличается от сметной себестоимости на величину планового задания по ее снижению, то есть на величину экономии сметной себестоимости

Фактическая себестоимость отражает фактические затраты на выполнение строительно-монтажных работ на основании данных бухгалтерского учета и непроизводительные расходы, не предусмотренные сметой (простой, штрафы и др.). Сравнение фактической себестоимости с плановой позволяет сделать вывод о выполнении строительной организацией заданий по снижению себестоимоститі.

. Сметная прибыль является нормативным прибылью, который учитывают в цене на продукцию строительства. Норма плановых накоплений устанавливается в процентах к сметной себестоимости строительства

Базисный уровень стоимости строительства определяется на основе сметных цен соответствии с действующим законодательством, формирование сметной нормативной базы, определение порядка ее применения и норматив вел расчета стоимости объектов строительства, которые возводятся на средства. Государственного бюджета Украины, бюджета. Автономной. Республики. Крым, местных бюджетов, а также средств государственных предприятий, учреждений и организаций, осуществляется. Государственным комитетом по строительству и архитектури.

Государственный комитет по строительству и архитектуре регулирует ценообразование на строительном рынке на основании. Правил определения стоимости строительства (ДБН 2000), соблюдение которых является обязательным только при составлении аданни смет на объекты, строительство которых осуществляется с привлечением бюджетных средств и средств госпредприятий. Во всех остальных случаях. ГСН 2000 носят рекомендательный харакр.

Согласно. ГСН 2000, система ценообразования в строительстве состоит из сметных нормативов, правил определения стоимости строительства и составления сметной документации

Сметные нормативы — это комплекс сметных норм, объединенных в отдельные сборники, которые предназначены для определения стоимости строительства

Инвесторская сметная документация — это совокупность смет (сметных расчетов), ведомостей сметной стоимости пусковых комплексов, очередей строительства, сводок затрат, пояснительных записок и ведомостей ресурсов, составленных на стадии разработки проектной документации.

Система ценообразования в строительстве базируется на нормативно-расчетных показателях и текущих ценах трудовых и материально-технических ресурсов

Нормативными показателями являются ресурсные элементы сметной нормы. На основании этих норм и текущих цен на материально-технические ресурсы определяются прямые затраты в стоимости строительства

Расчетно определяются следующие статьи стоимости строительства:

o накладные расходы;

o средства на возведение и разборку титульных временных зданий и сооружений;

o приспособление и использование существующих или вновь построенных зданий и сооружений стационарного типа;

o дополнительные затраты при выполнении строительно-монтажных работ в зимний период;

o другие затраты заказчика и подрядных строительно-монтажных организаций, связанные с осуществлением строительства;

o затраты на содержание службы заказчика и авторский надзор;

o затраты на подготовку эксплуатационных кадров;

o затраты на проектные и изыскательские работы;

o сметная прибыль;

o средства на покрытие дополнительных затрат, связанных с инфляционными процессами

Прибыль определяется, исходя из условий выполнения работ, сложности строительства, уровня трудовых затрат, экономических и финансовых условий, остроты рыночной конкуренции и других факторов

В. Правилах определения стоимости строительства определены также виды договорных цен и особенности их формирования. ГСН 2000, определяет договорную цену, как стоимость подрядных работ, за которую подрядная организация с согласна выполнить объект заказа. Договорная цена входит в состав стоимости строительства и используется при проведении взаиморасчетовів.

. Договорные цены строительства могут быть твердыми, динамичными или периодическими. При этом в основе всех видов договорных цен, применяемых в строительстве, лежит сметная стоимость строительства

Твердые договорные цены, как правило, устанавливаются для строительства продолжительностью до 1,5 лет. Такие цены устанавливаются неизменными на срок строительства и не уточняются, за исключением случаев, если:

o заказчик изменяет в процессе строительства проектные решения, которые вызывают изменение объемов работ и стоимостных показателей;

o в процессе строительства в проектной документации и инвесторских сметах выявлены ошибки, которые не могли быть обнаружены на стадии тендерного предложения и составления договорной цены, а подрядчик не является исполнителем проектно-сметной документации

o возникают форс-мажорные обстоятельства, которые не могут быть предусмотрены сторонами при заключении договора

Динамические договорные цены являются открытыми и могут уточняться в течение срока строительства, но не чаще 1 раза в год. При этом уточняется стоимость материально-технических ресурсов удельный вес прибыли ку и средств на покрытие рисков, определена на начало строительства, не уточняется. Зарплата уточняется только в случае, если средства на риск не покрывают расходов, связанных с ростом цен на. Зазн ачени ресурсы (при достижении уровня инфляции свыше 10% в год). Динамические договорные цены уточняются также и в случаях, предусмотренных для уточнения твердых договорных эти цін.

Периодические договорные цены устанавливаются открытыми и содержат элементы как динамических, так и твердых договорных цен на определенный период устанавливается твердая договорная цена, а потом цена является динамической

93 Транспортные тарифы

Транспортные тарифы включают себестоимость перевозки и прибыль, который является пропорциональным себестоимости перевозки

При определении транспортных тарифов за базу принимается себестоимость перевозки, в которой значительный удельный вес занимает амортизация основных фондов. Также себестоимость перевозки зависит от размера гр ажу и пассажиро потока, структуры пассажиро потока, дальности перевозкия.

Так как процесс перевозки состоит из начальных, подвижных и конечных операций, то расходы на перевозку делятся на две части:

— расходы по начально-конечных операций (не связанные с дальностью перевозок, т.е. остаются постоянными на 1т груза);

— расходы по движущихся операциях (изменяются прямо пропорционально изменению расстояния)

К расходам по начально-конечных операций относятся следующие расходы:

o расходы на содержание подвижного состава во время стоянки;

o расходы на подготовку подвижного состава к погрузке-раз-погрузки

К расходам по движущихся операциям относятся следующие расходы:

o расходы на содержание путей сообщения, связи, сигнализации;

o расходы на содержание подвижного состава в пути

Расходы по движущихся операций определяются по следующей формуле:

Кроме перевозок грузов, транспортные предприятия выполняют погрузочно-разгрузочные работы, хранение, взвешивание грузов. Цены на такие работы называются дополнительными сборами

Тарифная система транспорта состоит из совокупности транспортных тарифов, дополнительных сборов, скидок и штрафов за несоответствие фактического уровня использования транспортных средств нормативным, а так ож правил применения тарифе.

Транспортные тарифы дифференцируются по видам грузов, видами отправлений, классом обслуживания. Транспортные тарифы могут быть:

— общими и исключительными;

— табличными и схемными

. Общие тарифы — это тарифы, по которым определяется плата за перевозки основной массы грузов

. Исключительные тарифы — это тарифы, по которым определяется плата за перевозки определенных видов грузов по определенным направлениям

. Табличные тарифы — это тарифы, по которым определяется плата за перевозку грузов между определенными пунктами. Они устанавливаются в виде фиксированной платы за 1т груза и на все расстояния перевозок и наиболее прост теми в использовании, однако определить их для всех пунктов и грузов невозможныо.

. Схемные тарифы — это тарифы, по которым определяется плата за перевозку грузов путем умножения ставок за тонну и километр на расстояние перевозки с добавлением ставки за начально-конечные операции

При пересчете транспортных тарифов используется индекс изменения тарифов

Для грузоперевозок индекс изменения тарифов рассчитывается по следующей формуле:

Для пассажирских перевозок индекс изменения тарифов рассчитывается по следующей формуле:

Транспортные тарифы разновидностью фиксированных цен и периодически пересматриваются. Кабинетом. Министров Украины

. Контрольные вопросы

1. Какими методами может осуществляться калькулирования себестоимости промышленной продукции?

2. По какой формуле рассчитывается цена промышленной продукции?

3. Какие элементы включает сметная стоимость строительства?

4. Какие статьи включают прямые затраты в строительстве?

5. Какие статьи включают накладные расходы в строительстве?

6. Какие элементы цены в строительстве являются нормативными, а которые рассчитываются?

7. Название виды договорных цен в строительстве

8. Название виды затрат на перевозки?

9. Приведите виды транспортных тарифов и по какой формуле они перечисляются?

Письмо УФНС РФ по г. Москве от 26.01.2011 N 16-15/006871

Об отнесении к прямым и косвенным расходам затрат на выполнение субподрядных работ

Законодательство Москвы

Текст документа по состоянию на июль 2011 года

Вопрос: Вправе ли организация, осуществляющая работы по проектированию объектов гражданской авиации, отнести для целей налогообложения прибыли к косвенным расходам затраты на выполнение субподрядных работ?

Ответ:

Учетной политикой организации для целей налогового учета предусмотрено, что сумма прямых расходов распределяется на объем готовой продукции в общем объеме выпускаемой продукции, выполненной собственными силами. Расходы, связанные с выполнением работ субподрядными организациями, не участвуют в расчете незавершенного производства и признаются косвенными.

В соответствии с пунктом 1 статьи 318 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

Налогоплательщик самостоятельно определяет перечень прямых расходов, связанных с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), и закрепляет его в учетной политике для целей налогообложения.

Прямые расходы относятся к затратам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которой они учтены в соответствии со статьей 319 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, если у организации есть прямые расходы, относящиеся к незавершенному производству, остаткам готовой продукции и отгруженным, но не реализованным товарам, то, пока не произойдет реализация продукции и указанных товаров, данные суммы прямых расходов не учитываются в налоговой базе по налогу на прибыль.

Право самостоятельно определять перечень расходов требует от налогоплательщика обоснования принятого решения. Данное полномочие передано организациям для того, чтобы они имели возможность учитывать особенности, характерные для разных отраслей.

Глава 25 Налогового кодекса РФ не содержит положений, ограничивающих налогоплательщика в отнесении тех или иных расходов к прямым или косвенным.

Учет расходов на субподрядные работы

Однако выбор предприятия должен быть аргументированным.

При этом необходимо учитывать, что в правоприменительной практике преобладает следующая позиция. Выбор организацией метода распределения прямых и косвенных расходов должен быть обоснован технологическим процессом, экономически оправдан и зависит прежде всего от вида осуществляемой деятельности. Так, в постановлении ФАС Уральского округа от 25.02.2010 N Ф09-799/10-С3 указано, что налогоплательщик вправе отнести конкретные материальные затраты к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности включить их в прямые расходы, применив при этом экономически обоснованные показатели. Произвольное, без какого-либо анализа механизма учета затрат на предприятии и экономического обоснования отнесение материальных затрат в состав косвенных расходов противоречит положениям статей 254, 318 и 319 НК РФ.

Кроме того, позиция ФАС Уральского округа была одобрена ВАС РФ. В частности, в Определении от 13.05.2010 N ВАС-5306/10 отмечается, что не основаны на законе доводы налогоплательщика о толковании инспекцией и судами положений статей 318 и 319 НК РФ, ограничивающем его самостоятельность в формировании учетной политики в части отнесения затрат к косвенным или прямым расходам. Предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, Налоговый кодекс РФ не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, указанные нормы относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Помимо этого, налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции, выполненным работам или оказанным услугам (п. 1 ст. 319 НК РФ).

В случае если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Таким образом, затраты налогоплательщика на оплату работ, выполненных субподрядчиками, следует квалифицировать как прямые.

Основание: письмо ФНС России от 28.12.2010 N ШС-37-3/18723@.

Заместитель
руководителя Управления
советник государственной
гражданской службы 1-го класса
О.М. Спицына

Комментарии
Комментирование через социальные сервисы Facebook и Вконтакте: