Амортизация нелинейным методом

Нелинейный метод амортизации — один из методов амортизации амортизируемого имущества по налогу на прибыль.

При нелинейном методе (способе) норма амортизации применяется к остаточной, а не первоначальной (восстановительной) стоимости. За счет этого, стоимость имущества списывается неравномерно — с уменьшением суммы амортизации с каждым последующим месяцем. Нелинейный метод определен в статье 259.2. налогового кодекса России (НК РФ).

Главное

Нелинейный метод амортизации может применяться для налога на прибыль организаций.

Нелинейный метод амортизации не может применяться в бухучете. Из-за этого возникают разницы между налоговым и бухгалтерским учетом.

Нелинейный метод амортизации позволяет в первую половину срока полезного использования объекта списать на расходы от 60% до 75% от первоначальной стоимости. В то же время, по окончании срока полезного использования, часть первоначальной стоимости (до 10%) остается не списанной на расходы и продолжает амортизироваться.

Выбор метода амортизации отражается в учетной политике налогоплательщика. Допускается применение линейного или нелинейного методов амортизации (для налога на прибыль).

Нелинейный метод амортизации определен в статье 259.2. НК РФ.

Джаарбеков Станислав, налоговый консультант, юрист. Сайт: Taxd.ru

Нелинейный метод амортизации регулируется статьей 259.2. «Порядок расчета сумм амортизации при применении нелинейного метода начисления амортизации» Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ). Для налога на прибыль помимо нелинейного метода, может применяться линейный метод амортизации, который применяется большинством налогоплательщиков.

Нелинейный метод амортизации может применяться для амортизации амортизируемого имущества (основные средства и нематериальные активы).

В бухгалтерском учете нет аналога нелинейного метода амортизации. Поэтому, если налогоплательщик применяет нелинейный метод для налога на прибыль, то неизбежно возникают различия в расчете амортизации в сравнении с бухгалтерским учетом.

Экономический эффект применения нелинейного метода амортизации

Особенность нелинейного метода амортизации в том, что в первую половину срока полезного использования он позволяет списать на расходы 60 – 75% первоначальной стоимости объекта (если применять линейный метод амортизации, то будет списана ровно 50% стоимости). В то же время, по окончании срока полезного использования часть стоимости (примерно 10%) не будет списана на расходы и будет продолжать амортизироваться в последующие периоды.

Если амортизация основных средств производится нелинейным способом, то недоначисленная амортизация (при списании объекта) не признается внереализационным расходом, а продолжает амортизироваться в установленном порядке (пп. 8 п. 1 ст. 265, п. 13 ст. 259.2 НК РФ). Это один из недостатков нелинейного метода амортизации.

Применение нелинейного метода амортизации может быть выгодным прибыльному налогоплательщику (списать расходы раньше). Нелинейный метод амортизации тем более выгоден, чем выше инфляция. При высокой инфляции выгоднее сейчас получить отсрочку по уплате налога на прибыль за счет амортизации (пока деньги дороги). Главный недостаток нелинейного метода – остающаяся часть стоимости на конец срока полезного использования при высокой инфляции обесценивается во времени.

Как установить и применять нелинейный метод амортизации

Налогоплательщик должен в учетной политике установить один из двух методов амортизации амортизируемого имущества – линейный или нелинейный (п. 1 ст. 259 НК РФ).

Пример

(выбор нелинейного метода амортизации в учетной политике)

В учетной политике для налогового учета может быть указано:

«Для налога на прибыль организаций, по всем объектам амортизируемого имущества, за исключением зданий, сооружений, передаточных устройств и нематериальных активов, входящих в 8 – 10 амортизационные группы, Организация применяет нелинейный метод начисления амортизации, предусмотренный статьей 259.2. Налогового кодекса Российской Федерации.

Амортизационная группа, суммарный баланс которой становится меньше 20 000 руб., ликвидируется на основании п. 12 ст. 259.2 Налогового кодекса Российской Федерации.»

Изменение метода начисления амортизации допускается с начала очередного налогового периода (для налога на прибыль налоговый период – календарный год). При этом налогоплательщик вправе менять метод начисления амортизации не чаще одного раза в пять лет. (п. 1 ст. 259 НК РФ).

Пример

На 2020 год налогоплательщик установил нелинейный метод амортизации. Перейти на линейный он будет вправе не раньше, чем с 2025 года.

Если налогоплательщик выбрал нелинейный метод амортизации, то все равно он обязан использовать линейный метод в отношении — зданий, сооружений, передаточных устройств, нематериальных активов, входящих в 8 – 10 амортизационные группы (п. 3 ст. 259 НК РФ). Следует обратить внимание, что в указанные амортизационные группы еще входят машины и оборудование. На них ограничение по методу амортизации не устанавливается (может применяться нелинейный метод).

Если налогоплательщик выбрал нелинейный метод амортизации, то он применяется ко всем объектам амортизируемого имущества (за исключением, указанных выше) (п. 3 ст. 259 НК РФ).

Суть применения нелинейного метода амортизации в следующем:

На 1-е число налогового периода, с начала которого учетной политикой для целей налогообложения установлено применение нелинейного метода начисления амортизации, для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется суммарный баланс, который рассчитывается как суммарная стоимость всех объектов амортизируемого имущества, отнесенных к данной амортизационной группе (подгруппе).

В дальнейшем суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется на 1-е число месяца, для которого определяется сумма начисленной амортизации (п. 2 ст. 259.2 НК РФ).

При появлении новых объектов основных средств или при увеличении стоимости объектов в связи капитальными вложениями в них первоначальная стоимость таких объектов или капитальных вложений увеличивает суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы). При этом первоначальная стоимость таких объектов включается в суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда они были введены в эксплуатацию (п. 3 ст. 259.2. НК РФ).

Суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) ежемесячно уменьшается на суммы начисленной по этой группе (подгруппе) амортизации.

Сумма начисленной за один месяц амортизации для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется исходя из произведения суммарного баланса соответствующей амортизационной группы (подгруппы) на начало месяца и норм амортизации, установленных настоящей статьей, по следующей формуле (п. 4 ст. 259.2. НК РФ):

А = В * (к / 100)

где,

A — сумма начисленной за один месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы);

B — суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы);

k — норма амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы).

При применении нелинейного метода применяются следующие нормы амортизации (п. 5 ст. 259.2 НК РФ):

Амортизационная Норма

группа амортизации

Первая 14,3

Вторая 8,8

Третья 5,6

Четвертая 3,8

Пятая 2,7

Шестая 1,8

Седьмая 1,3

Восьмая 1,0

Девятая 0,8

Десятая 0,7

При выбытии объектов амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) уменьшается на остаточную стоимость таких объектов (п. 10 ст. 259.2 НК РФ).

В случае, если в результате выбытия амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) был уменьшен до достижения суммарным балансом нуля, такая амортизационная группа (подгруппа) ликвидируется (п. 11 ст. 259.2 НК РФ).

Пример расчета амортизации при нелинейном методе и сравнение с линейным методом

Пример

Налогоплательщик приобрел два легковых автомобиля, которые относится к 3-й амортизационной группе (срок полезного использования свыше 3 и до 5 лет). Первоначальная стоимость одного автомобиля – 1 000 тыс. рублей, а другого 500 тыс. рублей. Других основных средств в 3-й амортизационной группе нет.

Сравним амортизацию при использовании нелинейного способа и при использовании линейного способа амортизации (с установленным сроком полезного использования в 37 месяцев — минимальный срок полезного использования, который можно установить для 3-й амортизационной группы).

Рассчитываем амортизацию по 3-й амортизационной группе, учитывая, что норма амортизации при нелинейном способе составляет 5,6.

Ниже приведен расчет амортизации для нелинейного способа. В строках «Итого» указана амортизация за год при использовании нелинейного способа. Также, для сравнения, указана амортизация за год при использовании линейного способа (сумма амортизации в месяц составляет 40,54 тыс. рублей (1 500 тыс. : 37)).

1-й год (тыс. рублей)

2-й год (тыс. рублей)

3-й год (тыс. рублей)

4-й год (тыс. рублей)

Месяц

Суммарный баланс группы

Амортизация

188,40

10,55

Итого

амортизация при нелинейном способе

10,55

Итого

амортизация при линейном способе

40,54

В 1-й год сумма амортизации при нелинейном методе составила 749 тыс. рублей, что больше, чем при линейном методе 486,49 тыс. рублей.

Во 2-й год сумма амортизации при нелинейном методе составила 375 тыс. рублей, что уже меньше, чем при линейном методе (486,49 тыс. рублей).

В 3-й год сумма амортизации при нелинейном методе составила 188 тыс. рублей (при линейном 486,49 тыс. рублей).

В начале 4-го года, по истечении 37 месяцев, при использовании нелинейного метода осталась подлежащая последующей амортизации сумма 188 тыс. рублей. Эта сумма списывается и далее через амортизацию (в примере дальнейший расчет амортизации не приведен).

Если бы налогоплательщик применял линейный метод амортизации, то на конец 37 месяцев сумма амортизации составила бы 1 500 тыс. рублей, а остаточная стоимость 0.

Статья 259.2. «Порядок расчета сумм амортизации при применении нелинейного метода начисления амортизации» НК РФ (текст)

1. При установлении налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения нелинейного метода начисления амортизации используется порядок начисления амортизации, установленный настоящей статьей.

2. На 1-е число налогового периода, с начала которого учетной политикой для целей налогообложения установлено применение нелинейного метода начисления амортизации, для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется суммарный баланс, который рассчитывается как суммарная стоимость всех объектов амортизируемого имущества, отнесенных к данной амортизационной группе (подгруппе), в порядке, установленном статьей 322 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей статьи.

В дальнейшем суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется на 1-е число месяца, для которого определяется сумма начисленной амортизации, в порядке, установленном настоящей статьей.

Для амортизационных групп и входящих в их состав подгрупп суммарный баланс определяется без учета объектов амортизируемого имущества, амортизация по которым начисляется линейным методом в соответствии с пунктом 3 статьи 259 настоящего Кодекса.

3. По мере ввода в эксплуатацию объектов амортизируемого имущества первоначальная стоимость таких объектов увеличивает суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы). При этом первоначальная стоимость таких объектов включается в суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда они были введены в эксплуатацию.

При изменении первоначальной стоимости основных средств в соответствии с пунктом 2 статьи 257 настоящего Кодекса в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объектов суммы, на которые изменяется первоначальная стоимость указанных объектов, учитываются в суммарном балансе соответствующей амортизационной группы (подгруппы).

4. Суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) ежемесячно уменьшается на суммы начисленной по этой группе (подгруппе) амортизации.

Сумма начисленной за один месяц амортизации для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется исходя из произведения суммарного баланса соответствующей амортизационной группы (подгруппы) на начало месяца и норм амортизации, установленных настоящей статьей, по следующей формуле:

A = B * (k / 100),

где A — сумма начисленной за один месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы);

B — суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы);

k — норма амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы).

5. В целях применения нелинейного метода начисления амортизации применяются следующие нормы амортизации:

Амортизационная группа Норма амортизации (месячная)

Первая 14,3

Вторая 8,8

Третья 5,6

Четвертая 3,8

Пятая 2,7

Шестая 1,8

Седьмая 1,3

Восьмая 1,0

Девятая 0,8

Десятая 0,7

6. Начисление амортизации по амортизируемому имуществу в виде капитальных вложений в объекты арендованных основных средств, которое в соответствии с настоящей главой подлежит амортизации и амортизация по которому начисляется нелинейным методом в соответствии со статьей 259 настоящего Кодекса, начинается у арендодателя с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию, у арендатора — с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию.

7. Начисление амортизации по амортизируемому имуществу в виде капитальных вложений в объекты полученных по договору безвозмездного пользования основных средств, которое в соответствии с настоящей главой подлежит амортизации и амортизация по которому начисляется нелинейным методом в соответствии со статьей 259 настоящего Кодекса, начинается у организации-ссудодателя с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию, у организации-ссудополучателя — с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию.

8. Начисление амортизации по объектам, амортизация по которым начисляется нелинейным методом, исключенным из состава амортизируемого имущества в соответствии с пунктом 3 статьи 256 настоящего Кодекса, прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем исключения данного объекта из состава амортизируемого имущества. При этом суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) уменьшается на остаточную стоимость указанных объектов.

9. При прекращении договора безвозмездного пользования и возврате объектов амортизируемого имущества налогоплательщику, а также при расконсервации, завершении реконструкции (модернизации) объекта основных средств, амортизация по которому начисляется нелинейным методом, амортизация по нему начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошли возврат объектов налогоплательщику, завершение реконструкции (модернизации) или расконсервация объекта основного средства, а суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) увеличивается на остаточную стоимость указанных объектов с учетом положений пункта 9 статьи 258 настоящего Кодекса.

10. При выбытии объектов амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) уменьшается на остаточную стоимость таких объектов.

11. В случае, если в результате выбытия амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) был уменьшен до достижения суммарным балансом нуля, такая амортизационная группа (подгруппа) ликвидируется.

12. В случае, если суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы) становится менее 20 000 рублей, в месяце, следующем за месяцем, когда указанное значение было достигнуто, если за это время суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) не увеличился в результате ввода в эксплуатацию объектов амортизируемого имущества, налогоплательщик вправе ликвидировать указанную группу (подгруппу), при этом значение суммарного баланса относится на внереализационные расходы текущего периода.

13. По истечении срока полезного использования объекта амортизируемого имущества, определенного в соответствии со статьей 258 настоящего Кодекса, налогоплательщик может исключить данный объект из состава амортизационной группы (подгруппы) без изменения суммарного баланса этой амортизационной группы (подгруппы) на дату вывода этого объекта амортизируемого имущества из ее состава. При этом начисление амортизации исходя из суммарного баланса этой амортизационной группы (подгруппы) продолжается в порядке, установленном настоящей статьей.

Для целей настоящего пункта срок полезного использования объектов амортизируемого имущества, введенных в эксплуатацию до 1-го числа налогового периода, с начала которого учетной политикой для целей налогообложения установлено применение нелинейного метода начисления амортизации, принимается с учетом срока эксплуатации соответствующих объектов до указанной даты.

Изменения законодательства

1. С 2020 года установлено правило, что налогоплательщик вправе менять метод начисления амортизации не чаще одного раза в пять лет (абз 4 п. 1 ст. 259 НК, п. 24 ст. 2 Федерального закона от 29.09.2019 N 325-ФЗ).

До 2020 года налогоплательщик был вправе перейти с нелинейного метода на линейный метод начисления амортизации не чаще одного раза в пять лет.

То есть, с 2020 года нельзя менять чаще чем 1 раз в пять лет метод амортизации (как линейный на нелинейный, так и наоборот). До 2020 года условие о пяти годах было установлено только для перехода с нелинейного на линейный метод амортизации. Переходить же с линейного на нелинейный метод допускалось без ограничений.

2. Нелинейный метод амортизации в нынешнем варианте применяется с 1 января 2009 года и введен федеральным законом от 22.07.2008 N 158-ФЗ.

До этого, с 01.01.2002 (даты введения в действие глава 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ федеральным законом от 06.08.2001 N 110-ФЗ) нелинейный метод был иным (п. 5 ст. 259 НК РФ в ранее действующих редакциях).

Во первых, он мог применяться не ко всем объектам амортизируемого имущества, а к некоторым. Начисление амортизации производилось не по всей амортизационной группе, а по каждому объекту.

Сумма начисленной за один месяц амортизации определялось как произведение остаточной стоимости (обратите внимание, что к остаточной, а не к первоначальной) объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

При применении нелинейного метода норма амортизации объекта амортизируемого имущества определяется по формуле:

K = (2/n) x 100%,

Где,

K — норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к данному объекту амортизируемого имущества;

n — срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

Соответственно, по нелинейному методу амортизации применялся как бы повышенный в 2 раза коэффициент (в сравнении с линейным методом), но применялся он не к первоначальной стоимости, а к остаточной. В результате, в первый месяц амортизация нелинейным способом была в 2 раза больше чем при линейном. Но потом она уменьшалась, так как остаточная стоимость уменьшалась с каждым месяцем на сумму амортизации.

С месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20 процентов от первоначальной (восстановительной) стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке:

1) остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества в целях начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов;

2) сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении данного объекта амортизируемого имущества определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.

Рубрики:

Основное средство

Налог на прибыль организаций

Налоговое планирование

Советуем прочитать

Линейный метод амортизации

Амортизация

Амортизируемое имущество

Основное средство

Нематериальные активы

Амортизационная премия

В некоторых случаях компаниям выгодно начислять амортизацию нелинейным методом. Дело в том, что такой вариант позволяет большую часть стоимости амортизируемого имущества перенести на расходы в целях налогового учета еще в начале срока его полезного использования. Тем самым в первые годы службы объектов можно минимизировать налог на прибыль.

Общая схема

На основании п. 1 ст. 259 НК РФ налогоплательщики имеют право выбрать один из двух методов амортизации (линейный или нелинейный) и прописать выбранный способ начисления амортизации в учетной политике. Особенности начисления амортизации нелинейным методом установлены в ст. 259.2 НК РФ. При выборе этого метода нужно помнить, что он может использоваться не всегда. Нелинейный метод не применяется по зданиям, сооружениям, передаточным устройствам и нематериальным активам, входящим в восьмую — десятую амортизационные группы (п. 3 ст. 259 НК РФ). И еще один момент: организация вправе перейти с нелинейного метода начисления амортизации на линейный не чаще одного раза в пять лет (п. 1 ст. 259 НК РФ).

Групповой учет

При применении данного метода амортизация начисляется не по каждому объекту амортизируемого имущества, а по каждой амортизационной группе или подгруппе. Для этих целей формируется суммарный баланс амортизационных групп (или подгрупп) как суммарная стоимость объектов, входящих в каждую амортизационную группу или подгруппу. Подгруппы в составе амортизационных групп формируются в том случае, если компания применяет к основной норме амортизации повышающие или понижающие коэффициенты.

Объекты, включаемые в состав амортизируемого имущества, учитываются в суммарном балансе амортизационных групп или подгрупп по своей первоначальной или остаточной стоимости. При этом соответствующие основные средства включаются в состав амортизационных групп или подгрупп исходя из срока полезного использования, установленного при введении их в эксплуатацию.

Обратите внимание: приобретенные компанией основные средства, бывшие в употреблении, в целях определения суммарного баланса включаются в состав той амортизационной группы или подгруппы, в которую они были включены у предыдущего собственника (п. 12 ст. 259 НК РФ).

Пример 1

Организация использует нелинейный метод начисления амортизации. В марте 2016 г. был приобретен подержанный автомобиль стоимостью 490 000 руб. Он относится к пятой амортизационной группе (срок службы свыше семи лет до десяти лет включительно).

У предыдущего собственника автомобиль эксплуатировался шесть лет. Несмотря на то что до конца срока его полезного использования остается не более четырех лет, общество должно включить стоимость приобретенного автомобиля для целей начисления амортизации нелинейным методом в состав пятой амортизационной группы.

Амортизационная премия

При использовании компанией амортизационной премии соответствующие объекты включаются в амортизационные группы по стоимости без учета сумм указанных премий. А расходы по улучшению объекта (достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация) при начислении амортизации нелинейным методом учитываются в суммарном балансе амортизационной группы или подгруппы за вычетом амортизационной премии (абз. 3 п. 9 ст. 258 НК РФ).

Пример 2

Организация в феврале 2016 г. приобрела автомобиль, первоначальная стоимость которого составила 1 060 000 руб. Он относится к пятой амортизационной группе. В этом же месяце автомобиль был введен в эксплуатацию.

В учетной политике предусмотрено использование амортизационной премии в размере 10%. Это означает, что 106 000 руб. (1 060 000 руб. х 10%) из первоначальной стоимости основного средства организация может единовременно списать на расходы.

Таким образом, с 1 марта 2016 г. совокупная стоимость пятой амортизационной группы будет увеличена на 954 000 руб. (1 060 000 руб. – 106 000 руб.).

Норма амортизации

Ежемесячно суммарный баланс амортизационных групп или подгрупп уменьшается на сумму начисленной по данной группе или подгруппе амортизации. Нормы амортизации, применяемые по каждой амортизационной группе (подгруппе), прямо установлены в п. 4 ст. 259.2 НК РФ.

Пример 3

Организация с 1 января 2016 г. перешла на нелинейный метод начисления амортизации. На эту дату на балансе компании в составе основных средств числился автомобиль. Автомобиль, амортизация по которому рассчитывалась линейным методом, был введен в эксплуатацию в июне 2014 г. с первоначальной стоимостью 660 000 руб. Он относится к пятой амортизационной группе (срок полезного использования свыше семи лет до десяти лет включительно). Для данного объекта был установлен срок службы 100 месяцев.

Таким образом, на 1 января 2016 г. его остаточная стоимость составила 541 200 руб. .

Предположим, что в пятой группе у компании находится только этот автомобиль. Тогда в январе 2016 г. сумма амортизации по пятой амортизационной группе составит 14 612 руб. (541 200 руб. х 2,7%). А в феврале 2016 г. сумма амортизации по пятой амортизационной группе составит 14 218 руб. .

Допустим, что в феврале 2016 г. компания приобрела еще один автомобиль первоначальной стоимостью 900 000 руб. Он также относится к пятой амортизационной группе. Этот автомобиль был введен в эксплуатацию в месяце приобретения.

Таким образом, с 1 марта 2016 г. совокупная стоимость пятой амортизационной группы должна быть увеличена на 900 000 руб., и в целом составит 1 412 370 руб. (900 000 руб + + 541 200 руб. – 14 612 руб. – 14 218 руб.).

В марте 2016 г. сумма амортизации по пятой амортизационной группе составит 38 134 руб. (1 412 370 руб. х 2,7%).

Выбытие объекта

При выбытии объекта из состава амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей амортизационной группы или подгруппы уменьшается на остаточную стоимость такого объекта (п. 10 ст. 259.2 НК РФ). Формула для расчета остаточной стоимости установлена в п. 1 ст. 257 НК РФ.

Остаточная стоимость объектов амортизируемого имущества, амортизация по которым начисляется нелинейным методом, определяется по формуле:

Sn = S x (1 – 0,01 x k)n,

где Sn — остаточная стоимость указанных объектов по истечении n месяцев после их включения в соответствующую амортизационную группу;

S — первоначальная (восстановительная) стоимость указанных объектов;

n — число полных месяцев, прошедших со дня включения указанных объектов в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) до дня их исключения из состава этой группы;

k — норма амортизации, применяемая в отношении соответствующей амортизационной группы.

Несмотря на то что здесь говорится о первоначальной стоимости объекта, по нашему мнению, для тех основных средств, которые были включены в состав амортизационной группы для начисления амортизации по остаточной стоимости, в формуле должна использоваться остаточная стоимость. Кроме того, если налогоплательщик использовал право на амортизационную премию, то вместо показателя первоначальной стоимости используется показатель стоимости, по которой основное средство было включено в соответствующую амортизационную группу.

Пример 4

С 2016 г. организация применяет нелинейный метод начисления амортизации. В июле 2016 г. продан автомобиль, входивший в пятую амортизационную группу. По состоянию на 1 января 2016 г. этот актив был включен в состав группы по остаточной стоимости в размере 420 000 руб.

Для уменьшения суммарной стоимости пятой группы нужно рассчитать остаточную стоимость выбывшего имущества.

Остаточная стоимость проданного основного средства будет равна 356 370 руб. . На эту величину с 1 августа 2016 г. организация должна уменьшить суммарную стоимость пятой амортизационной группы.

Обратите внимание: суммы достройки, реконструкции, модернизации и т. п. при применении нелинейного метода начисления амортизации относятся целиком на увеличение суммарной стоимости амортизационной группы или подгруппы (п. 3 ст. 259.2 НК РФ). Следовательно, эти суммы не будут участвовать в расчете остаточной стоимости выбывающего основного средства.

В случае если в результате выбытия амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей амортизационной группы или подгруппы станет равен нулю, то такая группа или подгруппа ликвидируется (п. 11 ст. 259.2 НК РФ). Если суммарный баланс амортизационной группы или подгруппы становится менее 20 000 руб., то в месяце, следующем за месяцем, когда указанное значение было достигнуто, налогоплательщик вправе ликвидировать указанную группу или подгруппу, а сумму баланса отнести на внереализационные расходы текущего периода (п. 12 ст. 259.2 НК РФ).

По истечении срока службы основного средства компания может исключить его из состава амортизационной группы или подгруппы без изменения суммарного баланса этой группы или подгруппы. При этом начисление амортизации продолжается исходя из суммарного баланса этой амортизационной группы или подгруппы (п. 3 ст. 259.2 НК РФ).

Частичная ликвидация

Если организация использует нелинейный метод начисления амортизации и осуществляет частичную ликвидацию основного средства, возникает вопрос: как в этом случае учесть расходы в виде недоначисленной амортизации по ликвидируемой части объекта?

Налоговый кодекс прямого ответа на этот вопрос не содержит. Им определен порядок учета сумм недоначисленной амортизации при частичной ликвидации основных средств только для тех компаний, которые используют линейный метод начисления амортизации. Согласно подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ такие суммы учитываются в составе внереализационных расходов.

Свое мнение по данному вопросу высказал Минфин России в письмах от 03.12.2015 № 03-03-06/1/70529 и от 27.04.2015 № 03-03-06/1/24095. Финансисты указали, что объекты амортизируемого имущества, по которым амортизация начисляется нелинейным методом, выводятся из эксплуатации в порядке, установленном в п. 13 ст. 259.2 НК РФ. При ликвидации части объекта основного средства, амортизация по которому начислялась нелинейным методом, сумма недоначисленной амортизации будет продолжать списываться в рамках суммарного баланса соответствующей амортизационной группы. Это связано с тем, что в соответствии с п. 13 ст. 259.2 НК РФ при ликвидации выводимого из эксплуатации основного средства, амортизация по которому начисляется нелинейным методом, налогоплательщик исключает данный объект из состава амортизационного группы без изменения ее суммарного баланса на дату вывода этого объекта из ее состава.

Нелинейный метод для лизинга

В письме Минфина России от 08.02.2013 № 03-03-06/1/3114 рассматривается ситуация, связанная с начислением амортизации нелинейным методом предмета лизинга, находящегося на балансе у лизингодателя. Согласно условиям договора лизинга, по окончании срока лизинга лизингодатель передает право собственности на предмет лизинга лизингополучателю по акту приема-передачи. Возникает вопрос: какую норму должен применить лизингодатель — п. 10 или п. 13 ст. 259.2 НК РФ? В первой сказано, что при выбытии объектов амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей амортизационной группы уменьшается на остаточную стоимость таких объектов. А во второй говорится о том, что по истечении срока полезного использования объекта амортизируемого имущества, определенного в соответствии со ст. 258 НК РФ, налогоплательщик может исключить данный объект из состава амортизационной группы без изменения суммарного баланса этой амортизационной группы на дату вывода этого объекта из ее состава.

Вот что ответили финансисты. В соответствии с п. 1 ст. 19 Федерального закона от 29.10.98 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» договором лизинга может быть предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока договора лизинга или до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон. Следовательно, если по окончании срока договора лизинга лизингодатель-балансодержатель передает право собственности на предмет лизинга лизингополучателю, то суммарный баланс соответствующей амортизационной группы у лизингодателя уменьшается на остаточную стоимость предмета лизинга.

Нелинейный метод для неотделимых улучшений

В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признаются в том числе капитальные вложения в предоставленные в аренду основные средства в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя. Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ капитальные вложения в арендованные объекты основных средств амортизируются в течении срока договора аренды арендатором, если произведенные им с согласия арендодателя улучшения не возмещаются арендодателем.

Как мы уже говорили, по зданиям и сооружениям, входящим в восьмую — десятую амортизационные группы, амортизацию можно начислять только линейным методом. А неотделимые улучшения, как правило, именно по таким объектам и осуществляются. Может ли арендатор применять нелинейный метод амортизации по неотделимым улучшениям?

По мнению Минфина России, налогоплательщик вправе выбрать либо линейный, либо нелинейный метод начисления амортизации по имуществу в виде капитальных вложений в объекты арендованных основных средств для целей налогообложения прибыли организаций, за исключением случаев, установленных главой 25 НК РФ (письмо от 27.01.2014 № 03-03-06/1/2769).

Из приведенных разъяснений Минфина России можно сделать вывод, что по капитальным вложениям в объекты недвижимости нельзя применять нелинейный метод. Ведь исключения, о которых говорят финансисты, как раз и составляют такие объекты, как здания, сооружения, входящие в восьмую — десятую амортизационные группы. Для них вне зависимости от установленного компанией в учетной политике порядка начисления амортизации применяется линейный метод.